Организация выплачивает работникам компенсационные выплаты за вредные и (или) опасные условия труда, которые предусмотрены коллективным договором, трудовыми договорами. Имеются акты аттестации рабочих мест от сентября 2011 г. В 2013 г. организация обнаружила, что с данных выплат ошибочно удерживался НДФЛ. Как сделать возврат излишне удержанного с этих сумм НДФЛ работникам, не уволившимся из организации на момент осуществления возврата?

Ответ: Компенсационные выплаты за вредные и (или) опасные условия труда, которые предусмотрены коллективным договором, трудовыми договорами, не облагаются НДФЛ. Возврат сумм НДФЛ, излишне удержанных налоговым агентом, может быть произведен за последние 3 года с момента подачи соответствующего заявления, при этом следует принимать во внимание дату проведения аттестации рабочих мест.

Возврат излишне удержанного налога осуществляется организацией - налоговым агентом в течение 3 месяцев со дня получения заявления налогоплательщика за счет сумм НДФЛ, подлежащих перечислению в бюджет в счет предстоящих платежей как по самому налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых он производит удержание налога. Возврат производится в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке, указанный в его заявлении.

Обоснование: В соответствии со ст. 219 Трудового кодекса РФ работники, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, имеют право на компенсации, установленные в соответствии с ТК РФ, коллективным договором, соглашением, локальным нормативным актом, трудовым договором.

По смыслу ст. 164 ТК РФ компенсацией признается денежная выплата, установленная в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

На основании п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации) не подлежат налогообложению НДФЛ.

Таким образом, компенсация, выплачиваемая работнику за вредные и (или) опасные условия труда, в размере, установленном коллективным договором, не подлежит обложению НДФЛ. Основаниями для предоставления компенсаций за работу с вредными условиями труда служат результаты аттестации рабочих мест по условиям труда (наличие вредных производственных факторов, травмоопасных участков, оборудования, показателей тяжести, напряженности трудового процесса и т. д.) (Письма Минфина России от 06.08.2010 N 03-04-06/6-165, ФНС России от 06.09.2011 N ЕД-4-3/14453@).

В рассматриваемом случае излишне удержанный НДФЛ должен быть возвращен работникам в полном объеме в порядке, установленном НК РФ.

Возврат налогоплательщику суммы излишне удержанного НДФЛ производится налоговым агентом на основании положений ст. ст. 78, 231 НК РФ.

Так, согласно п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удержанная сумма НДФЛ должна быть возвращена налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика в течение 3 месяцев со дня получения заявления. Налоговый агент обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишнего удержания налога и сумме излишне удержанного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.

Возврат осуществляется агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджет в счет предстоящих платежей как по самому налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых он производит удержание налога.

Возврат налогоплательщику излишне удержанных сумм налога производится налоговым агентом в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке, указанный в его заявлении.

При этом агент должен оформить и представить в налоговый орган уточненные справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ (Письмо ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-3/15317).

В соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ срок обращения за возвратом излишне уплаченного налога составляет 3 года с момента его уплаты. На основании п. 14 ст. 78 НК РФ правила возврата налога, установленные ст. 78 НК РФ, распространяются на налоговых агентов.

Как указано в Письме УФНС России по г. Москве от 19.03.2010 N 20-14/3/029018@, срок подачи заявления на возврат излишне уплаченного НДФЛ ограничен 3 годами со дня удержания и уплаты налога в бюджет. При этом согласно разъяснениям, изложенным в Письме ФНС России от 05.12.2011 N ЕД-4-3/20372@, возврат сумм НДФЛ, излишне удержанных налоговым агентом, может быть произведен за последние 3 года с момента подачи соответствующего заявления.

На основании вышеизложенного считаем, что возврат излишне уплаченного НДФЛ может быть осуществлен налоговым агентом в отношении сумм налога, с момента уплаты которых до даты заявления о возврате не истек 3-летний срок, установленный п. 7 ст. 78 НК РФ.

Относительно вопроса о возникновении права на возврат излишне уплаченного налога применительно к моменту проведения аттестации рабочих отметим следующее.

В соответствии с ч. 1 ст. 219 ТК РФ каждый работник имеет право, в частности, на компенсации, установленные в соответствии с ТК РФ, коллективным договором, соглашением, локальным нормативным актом, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда.

Размеры компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, и условия их предоставления устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ, с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений (ч. 2 ст. 219 ТК РФ).

Минфин России в своих разъяснениях указывает, что основаниями для предоставления компенсаций за работу с вредными условиями труда служат результаты аттестации рабочих мест по условиям труда (наличие вредных производственных факторов, травмоопасных участков, оборудования, показателей тяжести, напряженности трудового процесса и т. д.) (Письма от 12.09.2006 N 03-05-02-04/143, от 07.04.2006 N 03-05-02-04/36, от 06.04.2006 N 03-05-02-04/35). Поэтому на практике между налоговыми органами и работодателями нередко возникают споры о порядке обложения НДФЛ компенсаций за особые условия труда.

При рассмотрении подобных споров арбитражные суды придерживаются той позиции, что выплаты за действие вредных производственных факторов не поставлены в безусловную зависимость от аттестации рабочих мест, а лишь обусловлены занятостью работника на вредных работах. Отсутствие результатов аттестации при этом не означает, что вредных производственных факторов нет или они не превышают производственных нормативов (Постановления ФАС Уральского округа от 16.02.2011 N Ф09-11206/10-С2, от 29.04.2010 N Ф09-2821/10-С2).

Также суды отмечают, что основанием для установления компенсаций, освобождаемых от НДФЛ, могут являться не только результаты аттестации рабочих мест, но и результаты экспертизы труда (Постановления ФАС Поволжского округа от 17.09.2010 N А65-27977/2009, ФАС Северо-Западного округа от 16.12.2009 N А56-9660/2009).

Учитывая вышеизложенное, вопрос о возврате излишне уплаченного налога по компенсационным выплатам, произведенным до момента проведения аттестации рабочих мест, является спорным.

В такой ситуации налогоплательщик, избирая тот или иной вариант поведения, должен учитывать все последствия своих действий, в том числе и неблагоприятные. Как правило, избранный вариант поведения, если он противоречит позиции контролирующего органа, приводит к конфликту с последним. И если налогоплательщик считает, что акты налоговых органов и действия или бездействие их должностных лиц нарушают его права, он вправе обжаловать такие акты и действия или бездействие в вышестоящий налоговый орган или суд (ст. ст. 137, 138 НК РФ).

Е. В.Русакова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

14.03.2013