По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Как следует из решения, инспекция произвела доначисление налога, пеней и штрафа по НДС в сумме 1 млн руб., однако у налогоплательщика на момент принятия решения имелась переплата по НДС в размере 3 млн руб

Является ли решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения законным, если налоговый орган, несмотря на наличие у налогоплательщика переплаты, предложил в резолютивной части решения уплатить налогоплательщику доначисленные суммы?

Ответ: Согласно позиции Президиума ВАС РФ налоговый орган вправе по результатам выездной проверки доначислить суммы НДС и предложить уплатить указанные суммы налогоплательщику, в том числе и при наличии у налогоплательщика переплаты, размер которой превышает доначисленные суммы.

Обоснование: В соответствии со ст. 87 Налогового кодекса РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов.

В силу п. 1 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном данной статьей.

Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

Согласно п. 5 ст. 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, производится налоговыми органами самостоятельно.

Обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 44 НК РФ).

Следует отметить, что имела место практика арбитражных судов, согласно которой при проведении налоговой проверки налоговый орган обязан принимать во внимание при принятии решения по итогам налоговой проверки наличие переплаты у проверяемого налогоплательщика (например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 по делу N А26-7013/2011, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2012 по делу N А32-10647/2012 и др.).

Однако Президиум ВАС РФ в Постановлении от 25.09.2012 N 4050/12 по делу N А19-29/11-44 отметил, что согласно ст. 69, п. 4 ст. 89, п. п. 7, 8 ст. 101, п. 1 ст. 101.3 НК РФ принятое налоговым органом решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции судов по рассматриваемому Президиумом ВАС РФ делу, по существу, будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.

Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Также Президиум ВАС РФ отметил, что само по себе наличие переплаты не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате налога. Переплата подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате доначисленного налога.

В соответствии с ч. 3 ст. 307 Арбитражного процессуального кодекса РФ постановление Президиума ВАС РФ подлежит опубликованию в "Вестнике Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" и размещается на официальном сайте ВАС РФ в информационно-телекоммуникационной сети Интернет.

При этом со дня размещения постановления Президиума ВАС РФ в полном объеме на сайте ВАС РФ практика применения законодательства, на положениях которого основано данное постановление, для арбитражных судов считается определенной (п. 61.9 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Пленума ВАС РФ от 05.06.1996 N 7).

Вышеуказанное Постановление Президиума ВАС РФ размещено на сайте ВАС РФ 27.11.2012.

На основании изложенного указание налогового органа в решении, принятом по результатам выездной налоговой проверки, на необходимость уплатить налогоплательщиком доначисления, несмотря на наличие у налогоплательщика переплаты в большем размере, не свидетельствует о незаконности такого решения налогового органа.

М. Ю.Мордасов

Юридическая компания "Юново"

16.02.2013