При определении налоговой базы по налогу на прибыль российская организация А (негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования, имеющее лицензию на ведение образовательной деятельности по образовательным программам) не учла доход в виде права срочного пользования нежилым помещением, переданным некоммерческой организацией Б организации А по договору, в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ. Нежилое помещение принадлежит организации Б на праве собственности

Правомерно ли организация А не учла указанный доход?

Ответ: Если российская организация А (негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования, имеющее лицензию на ведение образовательной деятельности) получила доход в виде права срочного пользования нежилым помещением, то данное право срочного пользования необходимо учитывать во внереализационных доходах при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества.

Обоснование: В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 246 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются в том числе российские организации.

Согласно ч. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Пунктом 1 ч. 2 указанной статьи установлено, что прибылью в целях гл. 25 НК РФ, регулирующей обложение налогом на прибыль организаций, для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

В соответствии с абз. 1 пп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся внереализационные доходы.

Согласно п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.

В соответствии со ст. 689 Гражданского кодекса РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

К договору безвозмездного пользования соответственно применяются правила о договоре аренды, предусмотренные ст. 607, п. 1 и абз. 1 п. 2 ст. 610, п. п. 1 и 3 ст. 615, п. 2 ст. 621, п. п. 1 и 3 ст. 623 ГК РФ.

Получая имущество по договору безвозмездного пользования, организация безвозмездно получает право пользования данным имуществом.

Следовательно, для целей налогообложения прибыли получение имущества в безвозмездное пользование является безвозмездным получением имущественного права.

Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей гл. 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности.

Пункт 1 ст. 12 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (далее - Закон N 3266-1) указывает, что образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников.

В силу п. 3 данной статьи образовательные учреждения могут быть государственными, муниципальными, негосударственными (частными учреждениями, в том числе учреждениями общественных объединений и религиозных организаций).

Согласно пп. 3 п. 4 ст. 12 Закона N 3266-1 к образовательным относятся, в частности, учреждения высшего профессионального и послевузовского профессионального образования.

В соответствии с п. 1 ст. 13 Закона N 3266-1 в уставе образовательного учреждения в обязательном порядке указываются в том числе цели образовательного процесса, типы и виды реализуемых образовательных программ, а также основные характеристики организации образовательного процесса.

Отсюда можно сделать вывод, что уставной деятельностью образовательного учреждения является осуществляемая им образовательная деятельность.

На основании п. 1 ст. 33.1 Закона N 3266-1 лицензирование образовательной деятельности осуществляется в соответствии с законодательством РФ о лицензировании отдельных видов деятельности с учетом особенностей, установленных данной статьей.

Пункт 2 указанной статьи гласит, что лицензированию подлежит образовательная деятельность образовательных учреждений, научных организаций или иных организаций по образовательным программам.

Согласно ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" в соответствии с данным Законом лицензированию подлежит образовательная деятельность.

Подпункт 22 п. 1 ст. 251 НК РФ не содержит указания именно на имущественные права, в том числе на право безвозмездного срочного пользования нежилым помещением.

Как гласит п. 2 ст. 38 НК РФ, под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Таким образом, имущество и имущественные права разграничиваются для целей НК РФ.

В соответствии с позицией Минфина России пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ предусмотрено освобождение указанных в нем образовательных учреждений только при получении доходов в виде безвозмездно полученного имущества. Освобождение от налогообложения доходов в виде безвозмездно полученных имущественных прав данной нормой не предусмотрено (Письма Минфина России от 19.03.2010 N 03-03-06/4/24, от 10.08.2009 N 03-03-06/4/65 и от 30.03.2007 N 03-03-06/4/33).

Аналогичной позиции придерживаются и налоговые органы (Письма УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121865 и от 28.10.2008 N 20-12/100657).

Соответственно, российская организация А (негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования, имеющее лицензию на ведение образовательной деятельности по образовательным программам) обязана учитывать доход в виде права срочного пользования нежилым помещением, которое принадлежит некоммерческой организации Б на праве собственности, переданным организацией Б организации А по договору безвозмездного пользования, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом определяется исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества.

Положения пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ в данном случае не могут быть применены.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

08.02.2013