Работники организации участвуют в зарубежных форумах, где помимо обучения также предусмотрена культурная программа (экскурсии, банкет и т. п.). Ни в договоре, ни в акте выполненных работ услуги по обучению и культурная программа не разделяются. Могут ли расходы на участие в форумах быть приняты в целях исчисления налога на прибыль в полном объеме в составе расходов на обучение?

Ответ: Для целей исчисления налога на прибыль в рассматриваемой ситуации будет неправильным включать произведенные затраты по участию в форуме в расходы в полном объеме. По нашему мнению, с целью минимизации налоговых рисков стоимость культурно-зрелищных мероприятий, включенных в общую стоимость участия в форуме, можно выделить из этой общей суммы расходов, например, пропорционально времени, отведенному программой на данные мероприятия.

Однако налоговые органы могут не согласиться с корректностью такого разделения расходов, поскольку оно, можно сказать, очень условно. Наилучшим выходом из рассматриваемой ситуации будет, если организация запросит и получит информацию об отдельных составляющих стоимости участия в форуме.

При невозможности документального подтверждения непроизводственных расходов доказать экономическую оправданность расходов, направленных на извлечение дохода, будет проблематично.

Обоснование: В словарях и иных источниках понятие "форум" истолковывается как:

- широкое представительное собрание, съезд (Ефремова Т. Ф. Толковый словарь русского языка);

- массовое собрание, съезд (Толковый словарь Ожегова);

- место выступлений, высказываний, широкое представительное собрание, съезд (http://www. onlinedics. ru/slovar/his/f/forum. html).

В общепринятом понимании форум представляет собой одну из форм совещания, целью проведения которого является обсуждение научных, экономических, производственных и других проблем.

На форумах вне зависимости от места их проведения, как правило, не оказываются ни консультационно-информационные услуги, ни услуги по повышению квалификации путем обучения, но, поскольку у консультантов отсутствует полная и однозначная информация, консультанты формировали свое мнение исходя из того, что имело место именно обучение.

Целью подобных мероприятий (форумов, конференций, симпозиумов) является, как и указано в вопросе, изучение проблемных вопросов, то есть получение работниками новых знаний и информации, вызванное необходимостью их использования в производственном процессе или процессе управления данным предприятием.

В силу пп. 23 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика в порядке, предусмотренном п. 3 настоящей статьи.

Указанные расходы учитываются при условии признания их обоснованными и документально подтвержденными затратами, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В целях гл. 25 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ).

Иными словами, обоснованность предполагает, что расходы связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Согласно п. 3 ст. 264 НК РФ расходы налогоплательщика на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика включаются в состав прочих расходов, если:

1) обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональная подготовка и переподготовка работников налогоплательщика осуществляются на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года (абз. 1 - 3).

Не признаются расходами на обучение работников налогоплательщика либо физических лиц, предусмотренными настоящим пунктом, расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, с содержанием образовательных учреждений, а также с выполнением для них бесплатных работ или оказанием им бесплатных услуг (абз. 5).

Более того, в п. 43 ст. 270 НК РФ однозначно предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются затраты в виде расходов, предусмотренных абз. 5 п. 3 ст. 264 НК РФ.

Таким образом, при формировании расходов для целей налогообложения следует очень внимательно относиться к составу расходов, указанных в первичных документах. Зачастую, как показывает практика, в программах мероприятий, в частности по участию в конференциях, консультационных семинарах и иных аналогичных мероприятиях, значительную часть времени составляют культурно-зрелищные мероприятия, например экскурсии, посещения театров, музеев и пр. Однако расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, как указано выше, согласно п. 43 ст. 270 НК РФ, не учитываются в целях налогообложения.

По этой причине для целей налогообложения налогом на прибыль в рассматриваемой ситуации будет, на наш взгляд, неправильным включать произведенные затраты по участию в форуме в расходы в полном объеме.

По мнению консультантов, с целью минимизации налоговых рисков стоимость культурно-зрелищных мероприятий, включенных в общую стоимость участия в форуме, можно выделить из этой общей суммы расходов, например, пропорционально времени, отведенному программой на данные мероприятия.

Однако налоговые органы могут не согласиться с корректностью такого разделения расходов, поскольку оно, можно сказать, очень условно.

Наилучшим выходом из рассматриваемой ситуации будет, если организация запросит и получит информацию об отдельных составляющих стоимости участия в форуме.

При невозможности документального подтверждения непроизводственных расходов доказать экономическую оправданность расходов, направленных на извлечение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ), будет весьма проблематично, так как требование ст. 252 НК РФ об экономической обоснованности осуществленных расходов в данной ситуации, вероятнее всего, будет на стороне проверяющих.

В случае отсутствия данных о стоимости развлекательных мероприятий, проводимых во время форума, по мнению консультантов, будет затруднительно апеллировать к правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в его Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и от 04.06.2007 N 366-О-П, согласно которой:

судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности;

обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата и в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность;

обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Наряду с этим нельзя не учитывать, что, как указал Пленум ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны (п. 1).

Конституционный Суд РФ в своем Определении N 320-О-П отметил, что формируемая ВАС РФ судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Аудиторско-консультационная группа

"Коллегия Налоговых Консультантов"

31.01.2013