22 декабря 2011 г. между ООО (заемщиком) и банком (кредитором) был заключен кредитный договор об открытии кредитной линии сроком до 30 октября 2018 г., сумма кредита была перечислена на расчетный счет ООО 22 декабря 2011 г

Период с момента предоставления кредита до момента погашения основного долга разделен на процентные периоды.

В соответствии с договором первый процентный период начинается со дня, следующего за днем предоставления кредита, и заканчивается 31 августа 2012 г. включительно. Для ООО первым процентным периодом является период с 23 декабря 2011 г. по 31 августа 2012 г. Продолжительность каждого последующего процентного периода, за исключением последнего, соответствует фактическому количеству дней в каждом последующем календарном месяце. Последний процентный период заканчивается в дату окончательного погашения задолженности включительно.

В соответствии с условиями договора проценты, начисленные на задолженность по основному долгу за каждый процентный период, за исключением первого процентного периода и последнего процентного периода, уплачиваются заемщиком не позднее последнего рабочего дня соответствующего процентного периода. Проценты, начисленные на задолженность по основному долгу за первый процентный период, уплачиваются заемщиком 7 (семью) равными платежами не позднее 31 декабря 2015 г., первый платеж производится заемщиком не позднее 31 декабря 2012 г., каждый последующий платеж производится заемщиком не позднее последнего рабочего дня каждого календарного полугодия. По условиям договора отсчет полугодия ведется с 1 января 2013 г. Проценты, начисленные на задолженность по основному долгу за последний процентный период, уплачиваются заемщиком не позднее даты окончательного погашения задолженности.

Таким образом, согласно условиям договора для ООО банком установлена отсрочка оплаты начисленных процентов за первый процентный период. Оплата процентов, начисленных за первый процентный период, будет производиться в соответствии с условиями договора начиная с последнего рабочего дня декабря 2012 г. и далее по срокам, определенным договором.

ООО учитывает доходы и расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, в связи с чем проценты, начисленные за первый процентный период с 23 декабря 2011 г. по 31 августа 2012 г., были учтены и учитываются в настоящее время на последнее число месяца соответствующего отчетного (налогового) периода. При признании процентов за первый процентный период в расходах ООО руководствовалось положениями ст. 272 НК РФ.

Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ расходы в виде процентов признаются осуществленными и включаются в состав соответствующих расходов по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, на конец месяца соответствующего отчетного периода. При этом дата признания расходов в виде процентов не зависит от факта их уплаты. Принцип начисления расходов в виде процентов и признания их на конец месяца отчетного периода реализуется вне зависимости от условий договора кредита или займа. Такой подход поддерживался судами. Например, ФАС Уральского округа в Постановлении от 24.11.2008 N Ф09-8617/08-С3 установил, что отнесение начисленных процентов по договору займа к внереализационным расходам не ставится в зависимость от их выплаты.

Однако в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09 по делу о рассмотрении спора по моменту признания процентов по договору займа в расходах для налога на прибыль сделан вывод о том, что срок признания процентов по заемным средствам связан с моментом возникновения у заимодавца права требования уплаты процентов, а не с моментом начисления данных процентов. Но в письмах финансового и налогового ведомств выражена иная, не поддерживающая указанное Постановление Президиума ВАС РФ позиция относительно момента признания процентов по долговым обязательствам в расходах при методе начисления (Письма Минфина России от 04.06.2010 N 03-03-05/123, от 21.07.2010 N 03-03-06/1/475), согласно которой проценты по долговым обязательствам следует признавать в расходах в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от условий договора в отношении даты осуществления расчетов по суммам начисленных за период пользования процентов.

Каков порядок признания в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, процентов, начисленных за первый процентный период по данному кредитному договору?

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 21 января 2013 г. N 03-03-06/1/16

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке признания в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, процентов по долговым обязательствам и сообщает следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

Порядок признания расходов при методе начисления предусмотрен ст. 272 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли организации с учетом положений гл. 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 Кодекса.

Пунктом 8 ст. 272 Кодекса предусмотрено, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях гл. 25 Кодекса расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

В связи с вышеизложенными нормами Кодекса проценты по долговым обязательствам признаются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия договора (вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов) на конец каждого месяца пользования полученными денежными средствами с учетом положений ст. 269 Кодекса.

Заместитель директора

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

С. В.РАЗГУЛИН

21.01.2013