Организация заключила агентский договор, условиями которого предусмотрена уплата агенту агентского вознаграждения. Необходимо ли в целях учета данного вознаграждения для целей исчисления налога на прибыль наличие отчета агента?

Ответ: Однозначно нельзя сделать вывод о том, нужен ли отчет агента для подтверждения осуществленных расходов на комиссионное вознаграждение агенту для целей исчисления налога на прибыль. Положениями ст. 252 Налогового кодекса РФ его наличие не предусмотрено, однако его составление предусмотрено Гражданским кодексом РФ, в связи с чем согласно разъяснениям контролирующих органов он необходим для документального подтверждения расходов.

Обоснование: Для начала следует отметить, что по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

Статьей 1006 ГК РФ определено, что принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Согласно п. 1 ст. 1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги).

Следовательно, вознаграждение, уплачиваемое принципалом агенту, принципал может учитывать в расходах для целей налогообложения. При этом, безусловно, такое вознаграждение будет учитываться в случае, если оно соответствует критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

Аналогичный вывод можно сделать из Писем Минфина России и УМНС России по г. Москве от 13.02.2007 N 03-03-06/2/24 и от 20.11.2003 N 26-12/65228 соответственно.

Так, п. 1 ст. 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Каких-либо иных ограничений в отношении учета вышеуказанных расходов гл. 25 НК РФ не установлено. Кроме того, положения, установленные п. 1 ст. 252 НК РФ и говорящие о документальном подтверждении, не содержат конкретного перечня документов, необходимых для подтверждения тех или иных видов расходов, в частности, расходов на комиссионное вознаграждение агенту. Также следует отметить, что обязанность агента представлять отчет принципалу установлена п. 1 ст. 1008 ГК РФ, а не гл. 25 НК РФ.

Получается, что нельзя однозначно сделать вывод о том, нужен ли отчет агента для подтверждения осуществленных расходов на вознаграждение агенту. Вроде бы он и не предусмотрен положениями ст. 252 НК РФ, но при налоговой проверке возможно, что отчет агента будет одним из документов, которые необходимо представить для подтверждения осуществленных расходов на комиссионное вознаграждение агенту. Следует понимать, что важно не наличие отчета агента как такового, а подтверждение осуществленных расходов, которое можно произвести иными документами.

Аналогичный вывод можно сделать, проанализировав Письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 N 20-12/22797. В нем сказано, что расходы на комиссионное вознаграждение при соответствии условиям, указанным в ст. 252 НК РФ, для целей налогообложения прибыли могут быть документально подтверждены в части сумм, причитающихся в качестве агентского вознаграждения, отчетом агента.

Что касается судебной практики, то, например, в деле, которое рассматривал ВАС РФ в 2012 г., суд упоминал об отчете агента. Однако в нем отчет агента упоминался не как обязательный документ, который необходим для подтверждения вышеуказанных расходов, а как документ, содержащий определенную информацию, необходимую для положительного решения в пользу налогоплательщика. Отсюда следует, что представление отчета агента не обязательно. Главное - предоставить определенную информацию, которая может содержаться в любом другом документе, например, как отметил суд, в акте выполненных работ.

Такие выводы можно сделать из Постановления Президиума ВАС РФ от 14.02.2012 N 12093/11. Судом было установлено, что принципал уплатил комиссионное вознаграждение агенту, который в силу агентского договора осуществляет поиск покупателей продукции принципала в иностранном государстве. Впоследствии принципал заключил контракт с организацией, работающей в данном иностранном государстве, на поставку ей продукции. Для документального подтверждения расходов на комиссионное вознаграждение принципалом были представлены агентский договор, акт выполненных работ, платежные поручения и контракт на поставку продукции иностранной организации.

Руководствуясь положениями гл. 25 НК РФ, суд сделал вывод о том, что упоминание в пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ затрат в виде комиссионных сборов в составе расходов, уменьшающих полученные налогоплательщиком доходы по налогу на прибыль, само по себе не означает возможности признания их оправданными, если не соблюдаются требования п. 1 ст. 252 НК РФ.

Из документального подтверждения, представленного принципалом, суд не усмотрел, какие юридические и иные действия агент реально совершал от своего имени или от имени принципала в отношении продукции принципала, в чем проявилось содействие агента принципалу в заключении контракта с иностранной организацией.

В связи с этим суд делает вывод о том, что таким надлежащим доказательством может быть отчет агента или акт выполненных работ, из содержания которых усматривалось бы участие агента в поисках покупателей продукции принципала, ведении переговоров и заключении договоров на реализацию этой продукции, раскрывалась бы его роль в содействии принципалу по реализации продукции либо в осуществлении иных действий в интересах принципала.

Нужно также отметить, что для агента датой признания в целях налогообложения прибыли дохода в виде вознаграждения является дата представления принципалу отчета в сроки, указанные в агентском договоре. Такой вывод содержится в Письме Минфина России от 21.09.2006 N 03-03-04/1/668.

Д. В.Осипов

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

20.12.2012