Может ли организация на основании пп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 Налогового кодекса РФ учесть в расходах по налогу на прибыль затраты на профессиональную подготовку и переподготовку работников дочерних обществ, если указанные затраты понесены в целях подготовки работников для участия в совместных проектах, реализуемых головной и дочерними организациями?

Ответ: По нашему мнению, нормы пп. 23 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ не позволяют учесть в расходах в целях исчисления налога на прибыль затраты головной организации на обучение работников дочерних обществ.

В то же время содержащийся в ст. 264 НК РФ перечень расходов является открытым, и, если организация приведет достаточные обоснования (в том числе документальные) того, что затраты на обучение работников дочерних обществ отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, у нее будет возможность признать их прочими расходами на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Вместе с тем, с учетом мнения Минфина России и сложившейся арбитражной практики, в случае учета в расходах по налогу на прибыль затрат на обучение работников дочерних обществ существует высокая вероятность предъявления претензий со стороны налоговых органов.

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку (далее - обучение) работников налогоплательщика в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ.

На основании п. 3 ст. 264 НК РФ расходы налогоплательщика на обучение работников включаются в состав прочих расходов, если:

1) обучение работников налогоплательщика осуществляется на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) обучение проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания обучения, оплаченного налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года.

Если трудовой договор между физическим лицом и налогоплательщиком не был заключен по истечении трех месяцев после окончания обучения или был прекращен до истечения одного года с даты начала его действия, за исключением случаев прекращения трудового договора по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон (ст. 83 Трудового кодекса РФ), налогоплательщик обязан включить во внереализационные доходы сумму платы за обучение.

При этом налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, обучение, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены налогоплательщиком, в соответствии с заключенным с налогоплательщиком трудовым договором, но не менее четырех лет.

Таким образом, нормы пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ не позволяют учесть в расходах затраты головной организации на обучение работников дочерних обществ.

В то же время содержащийся в ст. 264 НК РФ перечень расходов является открытым, и, если организация приведет достаточные обоснования (в том числе документальные) того, что затраты на обучение работников дочерних обществ отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, у нее будет возможность признать их прочими расходами на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Вместе с тем согласно позиции Минфина России, изложенной в Письме от 06.10.2010 N 03-03-06/1/637, расходы головной организации, связанные с управлением и ведением хозяйственной деятельности дочерней организации, принимая во внимание отсутствие документов, подтверждающих факт и возмездность оказания управленческих услуг в интересах дочерней организации, не соответствуют критериям признания расходов, предусмотренных ст. 252 НК РФ, и в целях налогообложения прибыли не учитываются.

Арбитражная практика относительно вопроса правомерности признания в расходах затрат, понесенных головной организацией в пользу дочерней, складывается противоречиво.

Одни суды придерживаются позиции, согласно которой наличие экономической или иной заинтересованности в деятельности дочернего предприятия не является основанием для уменьшения собственной налогооблагаемой прибыли головной организации на расходы, понесенные в интересах дочерней организации, при отсутствии доказательств непосредственной связи с предпринимательской деятельностью самой организации (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.02.2006 N Ф04-529/2006(19877-А45-40)).

Согласно противоположной позиции арбитражных судов расходы, понесенные головной организацией в пользу дочерней организации (например, расходы на аудит, маркетинговые услуги), являются экономически обоснованными и подлежат учету в расходах по налогу на прибыль (Постановления ФАС Московского округа от 06.04.2012 по делу N А40-76905/11-91-329, от 13.12.2007 N КА-А40/12846-07 по делу N А40-3786/07-75-30).

С учетом изложенного в случае учета в расходах по налогу на прибыль затрат на обучение работников дочерних обществ существует высокая вероятность предъявления претензий со стороны налоговых органов.

Таким образом, в целях снижения налоговых рисков при учете расходов на обучение работников дочерних обществ, по нашему мнению, такие затраты должны осуществляться и учитываться при налогообложении прибыли дочерними обществами.

П. Н.Зюков

Юридическая компания "Юново"

08.05.2014