По результатам проведенной камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период организация привлечена к налоговой ответственности в виде штрафа на основании ст. 119 НК РФ

Основанием привлечения организации к налоговой ответственности явилось несвоевременное представление ею налоговой декларации.

Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: Руководствуясь последними разъяснениями финансового ведомства и правовой позицией Президиума ВАС РФ, можно сделать вывод, что организация по результатам проведенной камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период правомерно была привлечена к налоговой ответственности за несвоевременное представление данной декларации.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Согласно п. 1 ст. 289 НК РФ налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей.

Из п. 2 ст. 289 НК РФ налогоплательщики по итогам отчетного периода представляют налоговые декларации упрощенной формы. Некоммерческие организации, у которых не возникает обязательств по уплате налога, представляют налоговую декларацию по упрощенной форме по истечении налогового периода.

Нормами п. 3 ст. 289 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей.

В силу п. 1 ст. 80 НК РФ расчет авансового платежа представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика о базе исчисления, об используемых льготах, исчисленной сумме авансового платежа и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты авансового платежа. Расчет авансового платежа представляется в случаях, предусмотренных НК РФ применительно к конкретному налогу.

Согласно нормам п. 2 ст. 286 НК РФ по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено настоящей статьей, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном настоящей статьей.

В соответствии с позицией Минфина России, изложенной в Письме от 05.05.2009 N 03-02-07/1-228, налогоплательщик налога на прибыль организаций, который несвоевременно представил в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2008 г., являющуюся по существу расчетом авансового платежа по этому налогу, не может быть привлечен к ответственности в соответствии со ст. 119 НК РФ.

Стоит отметить, что в соответствии с Письмом Минфина России от 25.09.2012 N 03-02-08/86 позиция официального органа изменилась. Солидарно с правовой позицией Президиума ВАС РФ, выраженной в Постановлении от 12.10.2010 N 3299/10 (далее - Постановление Президиума ВАС РФ N 3299/10), финансовое ведомство пришло к выводу, что, поскольку обязанность представления налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль организаций по итогам как налогового, так и отчетного периодов прямо установлена гл. 25 НК РФ, следовательно, в случае представления такой налоговой декларации с нарушением срока, установленного п. 3 ст. 289 НК РФ, наступают последствия, предусмотренные ст. 119 НК РФ.

Немаловажно, что до принятия Постановления Президиума ВАС РФ N 3299/10 судебная практика носила противоречивый характер.

ФАС Уральского округа в Постановлении от 20.03.2006 N Ф09-1695/06-С7 пришел к выводу, что обязанность представления декларации по налогу на прибыль по итогам отчетного периода прямо предусмотрена законодательством о налогах и сборах, в связи с чем за несвоевременное представление спорной декларации в установленный законодательством о налогах и сборах срок применяется ответственность на основании ст. 119 НК РФ. Таким образом, судами первой и апелляционной инстанций сделан обоснованный вывод о неправомерности привлечения общества к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа.

Противоположная позиция содержится в Постановлении от 22.12.2009 N А32-19097/2009-51/248, в котором ФАС Северо-Кавказского округа пришел к выводу о том, что налоговая декларация по налогу на прибыль за отчетный период по сути отвечает признакам расчета авансового платежа по налогу на прибыль, а не налоговой декларации, представляемой по итогам налогового периода (один год), в связи с чем в случае несвоевременного представления налоговой декларации по налогу на прибыль за отчетный период не может быть применена налоговая ответственность, предусмотренная ст. 119 НК РФ.

Однако в Постановлении Президиума ВАС РФ N 3299/10 по делу N А32-19097/2009-51/248 суд отменил решения нижестоящих судов, придя к выводу о неправомерности указанной выше позиции ФАС Северо-Кавказского округа. Поскольку обязанность представления налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль организаций по итогам как налогового, так и отчетного периодов прямо установлена гл. 25 НК РФ, в то время как представление расчета авансового платежа по налогу на прибыль за отчетные периоды ни НК РФ, ни иными актами налогового законодательства не определено, суд пришел к выводу о том, что толкование понятия "налоговая декларация, представляемая за отчетный период" как расчета авансового платежа не основано на положениях НК РФ, следовательно, в случае представления такой налоговой декларации с нарушением срока, установленного п. 3 ст. 289 НК РФ, наступают последствия, предусмотренные ст. 119 НК РФ.

Учитывая последние разъяснения финансового ведомства и правовую позицию Президиума ВАС РФ, можно сделать вывод, что позиция налогового органа правомерна. В связи с тем что обязанность организации представлять налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций по итогам как налогового, так и отчетного периодов прямо предусмотрена НК РФ, в случае несвоевременного представления налоговой декларации по налогу на прибыль для организации наступают последствия, предусмотренные ст. 119 НК РФ.

А. А.Болдырь

Советник государственной

гражданской службы РФ

1 класса

19.11.2012