Организация А (заемщик) получила от организации Б (первоначального кредитора) заемные денежные средства по договору займа. В дальнейшем организация Б уступила право требования с заемщика долга организации В. Получив письменное уведомление об уступке требования, организация А произвела исполнение

Вправе ли налоговый орган доначислить организации А налог на прибыль на сумму кредиторской задолженности перед организацией Б, в случае если на дату заключения договора уступки права требования последняя была исключена из Единого государственного реестра юридических лиц в связи с ее ликвидацией?

Ответ: Доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с ликвидацией организации-кредитора, признаются внереализационными доходами налогоплательщика-заемщика, учитываемыми при исчислении налога на прибыль на основании п. 18 ч. 2 ст. 250 Налогового кодекса РФ, поскольку ликвидацией кредитора обязательство прекращается (ст. 419 Гражданского кодекса РФ).

Учитывая то, что первоначальный кредитор уступил право требования долга организации В по договору уступки требования, а заемщик, не являясь стороной данного договора, погасил сумму долга перед новым кредитором (организацией В), факт исключения первоначального кредитора из ЕГРЮЛ на дату заключения такого договора не является основанием для признания обязательств по договору займа прекращенными. Это означает, что суммы кредиторской задолженности по договору займа учитываться при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных доходов заемщика в соответствии с п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ не должны.

Обоснование: По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 ГК РФ).

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Согласно п. 3 ст. 49 ГК РФ правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц.

При этом ликвидацией юридического лица (должника или кредитора) обязательство прекращается, кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.) (ст. 419 ГК РФ).

Решение о предстоящем исключении из единого государственного реестра юридических лиц должно быть опубликовано в органах печати, в которых публикуются данные о государственной регистрации юридического лица, то есть в журнале "Вестник государственной регистрации", а также размещается в сети Интернет на сайте ФНС России. Основание - п. 3 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" и п. 1 Приказа ФНС России от 16.06.2006 N САЭ-3-09/355@ "Об обеспечении публикации и издания сведений о государственной регистрации юридических лиц в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственной регистрации".

В целях гл. 25 НК РФ к доходам относятся:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

- внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием (п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ).

Таким образом, если в Единый государственный реестр юридических лиц внесены сведения о прекращении деятельности организации Б, то обязательства организации А по выплате заемных денежных средств и процентов по договору займа признаются прекращенными, а доходы в виде кредиторской задолженности перед организацией Б должны включаться заемщиком в состав внереализационных доходов.

Как сказано в п. 1 ст. 382 ГК РФ, право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Правила о переходе прав кредитора к другому лицу не применяются к регрессным требованиям.

Следовательно, если организация Б уступила право требования долга с заемщика организации В по договору уступки требования, то право требования долга с должника (организации А) перешло от первоначального кредитора к новому кредитору (организации В). При этом организация А, не являясь стороной данного договора, погасила долг перед новым кредитором. Учитывая также то, что организация Б не являлась стороной договора займа на дату его исполнения, факт исключения ее из ЕГРЮЛ на дату заключения договора уступки права требования не может являться основанием для признания суммы кредиторской задолженности прекращенной. Следовательно, указанные суммы не могут быть учтены в составе внереализационных доходов на основании п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ. Аналогичное решение вынесено в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24.02.2012 по делу N А13-11736/2010.

Т. И.Сивошенкова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

13.11.2012