Организация намеревается уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в текущем периоде на размер убытков, понесенных восемь лет назад. Правомерно ли это, если первичные документы, подтверждающие объем убытков, не сохранились?

Ответ: Организация не вправе уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в текущем периоде на размер убытков, понесенных восемь лет назад, если первичные документы, подтверждающие объем убытков, не сохранились. Организация не вправе подтвердить убытки за предыдущие налоговые периоды, представив только налоговые декларации. Более того, материалы налоговой проверки за период, в котором были понесены указанные убытки, также не могут подтверждать право организации на уменьшение налогооблагаемой базы в текущем периоде.

Обоснование: Часть 1 ст. 247 Налогового кодекса РФ признает объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций прибыль, полученную налогоплательщиком.

Пункт 1 ч. 2 той же статьи признает прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пункт 1 ст. 252 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пункт 1 ст. 283 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл. 25 НК РФ в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Пункт 2 данной статьи дает право налогоплательщику осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет.

Пункт 4 той же статьи обязывает налогоплательщика хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Согласно п. 1 ст. 289 НК РФ налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено данным пунктом, соответствующие налоговые декларации.

Анализируя вышеуказанные нормы, нельзя с уверенностью ответить на поставленный вопрос, так как неясно, какие именно документы в соответствии с п. 4 ст. 283 НК РФ следует хранить организации в целях подтверждения убытков, понесенных в предыдущем (предыдущих) налоговом периоде, для соответствующего уменьшения на данную сумму налогооблагаемой базы. Налогоплательщики зачастую принимают данную норму как обязанность хранения только лишь налоговых деклараций за соответствующие периоды. Данная позиция расходится с правовой позицией налоговых органов.

Так, из Письма Минфина России от 03.04.2007 N 03-03-06/1/206 следует, что налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков, а такими документами являются именно первичные документы, подтверждающие полученный финансовый результат. Следовательно, списание убытков возможно только при представлении первичных документов.

Более того, из Письма Минфина России от 25.05.2012 N 03-03-06/1/278 следует, что данные первичные документы не могут быть заменены даже актом налоговой проверки, по результатам которой данные убытки за проверенный период были приняты налоговым органом.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12 разъяснено, что, поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий. Таким образом, в отсутствие первичных учетных документов, подтверждающих размер понесенного убытка и период его возникновения, налоговые регистры, налоговые декларации юридического лица не могут быть признаны достаточными доказательствами несения подобных затрат, влекущих формирование убытка в заявленном налогоплательщиком размере.

Более того, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 25.01.2012 по делу N А12-5807/2011 пришел к выводу, что акт выездной налоговой проверки не является документом, подтверждающим правомерность учета убытков. ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 19.07.2012 N А58-5051/11 указал, что судами обоснованно не приняты во внимание как несостоятельные доводы общества о том, что объем убытков подтвержден при проведении ранее состоявшихся налоговых проверок.

Таким образом, организация не вправе подтвердить убытки за предыдущие налоговые периоды, представив только налоговые декларации и не сопроводив их подтверждающими первичными документами. Более того, материалы налоговой проверки за период, в котором были понесены указанные убытки, также не могут подтверждать право организации на уменьшение налогооблагаемой базы в текущем периоде.

Я. Г.Боровиков

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

13.11.2012