Организация, имеющая в собственности земельный участок, в 2011 г. получила новый кадастровый паспорт с измененной в сторону уменьшения кадастровой стоимостью земельного участка. Изменение проведено на основании решения органа Росреестра об исправлении технической ошибки, допущенной органом кадастрового учета при ведении государственного кадастра недвижимости

Поскольку ранее (период 2009 - 2010 гг.) организация исчисляла и уплачивала налог на землю исходя из завышенной кадастровой стоимости, может ли она произвести перерасчет данного налога за предыдущие налоговые периоды, а также учесть измененную кадастровую стоимость при расчете налога за 2011 г. или произошедшее в течение 2011 г. изменение кадастровой стоимости учитывается при определении налоговой базы только в следующем налоговом периоде?

Если указанный перерасчет возможен, то следует ли организации производить перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль за прошлые налоговые периоды?

Ответ: С учетом позиции Минфина России, доведенной ФНС России до нижестоящих налоговых органов, в случае, если по решению органа Росреестра проведено исправление технической ошибки, приведшее к уменьшению кадастровой стоимости земельного участка, величина которой распространяется на предыдущие налоговые периоды, следует производить перерасчет земельного налога за предыдущие налоговые периоды (в данном случае за период 2009 - 2010 гг.).

Соответственно, при расчете налога за 2011 г. организацией также учитывается измененная кадастровая стоимость. Учитывая позицию Президиума ВАС РФ, организация не должна производить перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль. Однако ввиду того, что мнение ФНС России на этот счет противоположное, ей следует быть готовой отстаивать вышеуказанную позицию в суде.

Обоснование: Согласно ст. 388 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Статьей 390 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации. При этом налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ).

Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования (п. 3 ст. 391 НК РФ).

На основании п. 14 ст. 396 НК РФ по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель сведения о кадастровой стоимости земельных участков представляются налогоплательщикам в порядке, определенном уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти. Согласно действующему порядку, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 07.02.2008 N 52 "О порядке доведения кадастровой стоимости земельных участков до сведения налогоплательщиков", сведения можно получить либо по письменному запросу, либо на официальном сайте Федерального агентства кадастра объектов недвижимости в сети Интернет.

Техническая ошибка в сведениях, внесенных в государственный кадастр недвижимости, подлежит исправлению на основании решения органа Росреестра в случае обнаружения данным органом такой ошибки или поступления в орган кадастрового учета от любого лица заявления о такой ошибке либо на основании вступившего в законную силу решения суда об исправлении такой ошибки (ч. 2 ст. 28 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости", п. п. 1, 5 Положения о Федеральной службе государственной регистрации, кадастра и картографии, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 01.06.2009 N 457).

Решение органа Росреестра об исправлении технической ошибки в сведениях должно содержать дату выявления ошибки, ее описание с обоснованием квалификации соответствующих внесенных в государственный кадастр недвижимости сведений как ошибочных, а также указание, в чем состоит исправление такой ошибки. Не позднее рабочего дня, следующего за днем принятия решения об исправлении ошибки, орган Росреестра направляет данное решение по почтовому адресу правообладателя указанного объекта недвижимости (ч. 3 ст. 28 Федерального закона N 221-ФЗ).

В соответствии с ч. 6 ст. 28 Федерального закона N 221-ФЗ орган Росреестра в срок не более чем пять рабочих дней со дня исправления технической ошибки в сведениях представляет документы о таком исправлении в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в органы ФНС России.

Согласно разъяснениям Минфина России если по решению органа Росреестра проведено исправление технической ошибки, приведшее к уменьшению кадастровой стоимости земельного участка, величина которой распространяется на предыдущие налоговые периоды, то в этом случае следует производить перерасчет земельного налога за предыдущие налоговые периоды (Письмо Минфина России от 10.03.2011 N 03-05-04-02/21 (доведено Письмом ФНС России от 18.03.2011 N ЗН-4-11/4353@ до нижестоящих налоговых органов и размещено на официальном сайте ФНС России (http://www. nalog. ru) в разделе "Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами")). Следуя данным указаниям, в рассматриваемом случае организация вправе внести необходимые изменения в налоговые декларации за прошлые налоговые периоды (2009 - 2010 гг.) и представить в налоговый орган уточненные налоговые декларации в порядке, установленном ст. 81 НК РФ (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ). Соответственно, при расчете налога за 2011 г. ею учитывается измененная в сторону уменьшения кадастровая стоимость.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Как указано в п. 1 ст. 54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 17.01.2012 N 10077/11, выявленные налогоплательщиком ошибки (искажения) при исчислении земельного налога применительно к налогу на прибыль не подлежат исправлению путем внесения соответствующих изменений за период, в котором эти ошибки (искажения) допущены. По мнению Президиума ВАС РФ, учет в составе расходов первоначально исчисленной суммы земельного налога, соответствующей положениям норм НК РФ, не может квалифицироваться как ошибочный. Корректировка налоговой базы по земельному налогу должна рассматриваться как новое обстоятельство, свидетельствующее о необходимости учета излишне исчисленной суммы земельного налога в периоде указанной корректировки в составе внереализационных доходов, перечень которых в силу ст. 250 НК РФ не является исчерпывающим.

Официальная позиция, высказанная до выхода в свет вышеуказанного Постановления, заключается в следующем: включение в расходы суммы налога, учитываемого в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, в большей сумме, чем следовало, ведет к завышению расходов и занижению налога на прибыль и, как следствие, недоплате налога на прибыль и обязанности подать уточненную декларацию по налогу на прибыль (Письмо ФНС России от 08.12.2011 N АС-4-2/20776).

Однако, как было указано выше, Президиум ВАС РФ указал на неправомерность такого подхода, и высказанной им позиции будут следовать нижестоящие суды. Что касается нижестоящих налоговых органов, то в их практической деятельности в целях сокращения количества судебных споров, проигранных налогоплательщикам, и исключения принятия судебных решений не в пользу налоговых органов при вынесении решений по результатам налоговых проверок и участии в судебных разбирательствах с налогоплательщиками, им надлежит руководствоваться сложившейся судебной практикой и вступившими в законную силу судебными решениями. Такие указания содержит Письмо ФНС России от 14.09.2007 N ШС-6-18/716@. Поэтому можно предполагать, что налоговые органы на местах будут учитывать правовую позицию Президиума ВАС РФ в своей работе. В то же время, ввиду того что ранее ФНС России высказывала противоположное мнение, налогоплательщику следует быть готовым отстаивать свою позицию в суде.

С. А.Скобелева

Консалтинговая группа "Аюдар"

06.11.2012