Налоговый орган в ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации организации по НДС истребует у санаторно-курортной организации - налогоплательщика документы, подтверждающие применение освобождения от НДС в отношении оказанных услуг (путевки или курсовки), заявленного в декларации. Правомерно ли истребование налоговым органом данных документов у организации в ходе камеральной налоговой проверки?

Ответ: Истребование налоговым органом документов (путевок или курсовок), подтверждающих применение освобождения от НДС в отношении оказанных организацией санаторно-курортных услуг, заявленного в декларации, у организации в ходе камеральной налоговой проверки правомерно.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 88 Налогового кодекса РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Согласно п. 7 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.

Исходя из п. 6 ст. 88 НК РФ при проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе также истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на эти налоговые льготы.

Истребование документов при проведении налоговой проверки регулируется ст. 93 НК РФ.

В соответствии с пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности.

Как следует из изложенного, п. 6 ст. 88 НК РФ предоставляет налоговому органу право истребовать документы, подтверждающие право налогоплательщика на налоговую льготу, если налогоплательщик ее использует.

В силу п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера.

Пунктом 2 ст. 56 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Как отмечено в п. 5 ст. 149 НК РФ, налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 данной статьи, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.

Учитывая данную норму в совокупности с п. 2 ст. 56 НК РФ, а также определение льгот по налогам и сборам, содержащееся в п. 1 ст. 56 НК РФ, следует признать, что освобождение от налогообложения операций, указанных в п. 3 ст. 149 НК РФ, является предоставлением налоговых льгот.

Конституционный Суд РФ в Постановлениях от 21.03.1997 N 5-П, от 28.03.2000 N 5-П, Определениях от 20.11.2003 N 396-О, от 09.06.2005 N 287-О, от 07.11.2008 N 1049-О-О указал, что положения ст. 149 НК РФ, устанавливающие перечень операций, которые в соответствии со ст. 146 НК РФ включены в объект обложения налогом на добавленную стоимость, однако в силу прямого указания закона не подлежат обложению данным налогом (освобождены от налогообложения), по своей природе носят характер налоговой льготы.

В Письме УФНС России по г. Москве от 09.02.2010 N 16-15/13276 обращено внимание, что на основании п. 4 ст. 149 НК РФ при применении налоговой льготы налогоплательщик обязан вести раздельный учет.

Учитывая такую формулировку, налоговые органы также указывают на то, что указанные в ст. 149 НК РФ операции, не подлежащие налогообложению НДС, являются налоговыми льготами.

Таким образом, истребование налоговым органом документов, подтверждающих применение освобождения от НДС в отношении оказанных санаторно-курортной организацией услуг (путевки или курсовки), заявленного в декларации, у организации в ходе камеральной налоговой проверки правомерно, поскольку это истребование осуществляется на основании п. 6 ст. 88 НК РФ.

Данные выводы подтверждает и практика арбитражных судов.

ФАС Московского округа в Постановлении от 28.04.2012 N А40-87461/11-99-409 признал законными и соответствующими положениям НК РФ действия налогового органа, выразившиеся в истребовании при проведении камеральной налоговой проверки документов для обоснования льготы по коду операции 1010292 (операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО, включая денежные суммы, подлежащие уплате за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО).

Как отметил суд, названные операции в силу пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость (освобождаются от налогообложения), то есть в отношении них предоставлена налоговая льгота.

Учитывая данное толкование, сделанное судом, следует заключить, что поскольку освобождение, предусмотренное пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, является налоговой льготой, то и освобождение, предусмотренное пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ, также является налоговой льготой.

В судебной практике многократно применительно к освобожденным от налогообложения операциям, указанным в ст. 149 НК РФ, используется понятие налоговых льгот (см., например, Определения ВАС РФ от 26.07.2010 N ВАС-7090/10 и от 27.02.2010 N ВАС-1873/10, Постановления Президиума ВАС РФ от 14.09.2010 N 1812/10, ФАС Уральского округа от 20.10.2011 N Ф09-6609/11, ФАС Московского округа от 29.12.2011 N А40-120210/10-116-467 и ФАС Северо-Кавказского округа от 27.08.2010 N А32-48228/2009-25/2009-25/437).

Д. В.Завгородний

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

01.11.2012