Организация оказывает услуги населению по тарифам, регулируемым государством, исчисляет налог на прибыль по методу начисления. Бюджетная субсидия на возмещение недополученных доходов поступила на расчетный счет организации раньше, чем оказаны услуги населению. Организация включила субсидию в доходы от реализации в периоде оказания услуг населению. Налоговый орган начислил пени, так как, по его мнению, субсидия должна быть учтена во внереализационных доходах в периоде поступления денежных средств на расчетный счет организации. Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: По нашему мнению, бюджетную субсидию на возмещение недополученных доходов нужно включать в доходы от реализации в периоде оказания услуг населению, следовательно, позиция налогового органа неправомерна, такой вывод также содержится в ряде судебных решений. В то же время, по мнению налоговых органов, субсидии из бюджета на возмещение недополученных доходов включаются во внереализационные доходы, то есть в периоде поступления денежных средств на счет организации.

Обоснование: Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ (ст. 247 НК РФ).

К доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ст. 249 НК РФ).

Датой получения доходов от реализации признается дата оказания услуг независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Доходы, не являющиеся доходами от реализации, признаются внереализационными (ст. 250 НК РФ). Внереализационные доходы в виде безвозмездно полученных денежных средств учитываются при исчислении налога на прибыль в момент их поступления на счет организации (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ).

По мнению Минфина России, субсидии из бюджета на возмещение недополученных доходов включаются во внереализационные доходы (Письмо от 16.10.2008 N 03-03-06/1/590), а значит, учитываются при исчислении налога на прибыль в момент поступления денежных средств на счет организации.

В то же время существует и другая позиция. Она состоит в том, что у организации, оказывающей услуги населению по тарифам, регулируемым государством, субсидия на возмещение недополученных доходов (покрытие убытков) является частью выручки от реализации. Значит, субсидия учитывается при исчислении налога на прибыль в периоде оказания услуг населению по регулируемым тарифам, то есть именно в том периоде, когда сформировался убыток, на покрытие которого выделена субсидия. Эта позиция подтверждается судебной практикой (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27.01.2012 N А81-1617/2011, ФАС Уральского округа от 10.06.2010 N Ф09-4422/10-С3, ФАС Северо-Западного округа от 28.08.2009 N А56-9114/2008, от 29.05.2009 N А56-21152/2008).

Ю. А.Иноземцева

Издательство "Главная книга"

12.10.2012