Организация использует право на освобождение от НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ. По истечении 12 календарных месяцев до 20-го числа последующего месяца организация представила в налоговый орган часть подтверждающих право на освобождение от обязанностей налогоплательщика по НДС документов, содержащих достоверные сведения. Копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур не была представлена в налоговый орган. Является ли данное обстоятельство основанием для восстановления и уплаты в бюджет в установленном порядке НДС, если иные условия, установленные ст. 145 НК РФ, организацией выполнены?

Ответ: С учетом судебной практики для организации, использующей право на освобождение от НДС в соответствии со ст. 145 Налогового кодекса РФ и по истечении 12 календарных месяцев до 20-го числа последующего месяца представившей в налоговый орган часть подтверждающих право на освобождение от обязанностей налогоплательщика по НДС документов, кроме копии журнала полученных и выставленных счетов-фактур, данное обстоятельство является основанием для восстановления и уплаты в бюджет в установленном порядке НДС, даже если иные условия, установленные ст. 145 НК РФ, организацией выполнены.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Согласно п. 4 ст. 145 НК РФ по истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы, в частности, документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с п. 1 данной статьи, без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала два миллиона рублей.

Как указано в п. 5 ст. 145 НК РФ, в случае если налогоплательщик не представил документы, указанные в п. 4 данной статьи (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также в случае если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные данным пунктом и п. п. 1 и 4 данной статьи, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

Исходя из п. 6 ст. 145 НК РФ документами, подтверждающими в соответствии с п. п. 3 и 4 данной статьи право на освобождение (продление срока освобождения), являются:

выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);

выписка из книги продаж;

выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);

копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Следовательно, как следует из п. 5 ст. 145 НК РФ, непредставление в налоговый орган документов, указанных в п. 4 данной статьи, влечет для налогоплательщика обязанность восстановления и уплаты в бюджет в установленном порядке НДС.

При этом, учитывая, как сформулирована данная норма, следует заключить, что даже непредставление в налоговый орган части документов, указанных в п. 4 данной статьи, в том числе копии журнала полученных и выставленных счетов-фактур, влечет для налогоплательщика возникновение данной обязанности.

Правомерность подобных выводов подтверждается судебной практикой.

В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 18.10.2007 N Ф03-А04/07-2/4289 суд указал, что налогоплательщик до представления полного пакета документов не имел права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость.

В Постановлении Второго арбитражного апелляционного суда от 12.04.2012 N А31-8504/2011 отклонен довод налогоплательщика о том, что представление неполного пакета документов не является основанием для утраты налогоплательщиком права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость и в такой ситуации положениями ст. 145 НК РФ не предусмотрены восстановление налога на добавленную стоимость и его уплата в бюджет.

Как установил суд, полный пакет документов в отношении 12 предыдущих месяцев не был представлен налогоплательщиком не только в установленный законодательно срок, но и на момент обращения с заявлением в суд первой инстанции.

В связи с тем что получение права на освобождение от обязанностей плательщика НДС носит заявительный характер, именно на налогоплательщика в силу требований НК РФ возлагается обязанность своевременно представить в налоговый орган полный пакет необходимых документов, судом признан несостоятельным довод о неправомерном возложении судом на налогоплательщика обязанности по доказыванию в рамках рассмотрения его заявления факта своевременности и полноты представления подтверждающих право на освобождение документов.

В Постановлении Второго арбитражного апелляционного суда от 19.03.2012 N А28-8169/2011 отмечено, что право налогоплательщика на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика реализуется путем подачи письменного уведомления в налоговый орган и пакета документов, предусмотренных в п. 6 ст. 145 НК РФ. Таким образом, реализация данного права не требует никаких иных действий со стороны других лиц в его подтверждение. Вместе с тем право на освобождение от обязанностей налогоплательщика (с учетом положений ст. 56 НК РФ) носит характер льготы. Поскольку закон ограничил право его применения требованием обязательного соблюдения налогоплательщиком тех условий, при наличии которых такое право может возникнуть у налогоплательщика, несоблюдение последним этих обязательных условий в силу закона не порождает предусмотренного законом юридически значимого для него последствия - права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика. Следовательно, нарушение установленного законом срока на подачу уведомления, отсутствие любого из предусмотренных п. 6 ст. 145 НК РФ обязательных документов, подтверждающих право на освобождение, свидетельствуют о несоблюдении налогоплательщиком условий, с которыми закон связывает право на освобождение от обязанностей плательщика НДС, поэтому право на такое освобождение не возникает.

Д. В.Комаров

Счетная палата

Российской Федерации

11.10.2012