Организация осуществляет операции по реализации программ ЭВМ на территории Российской Федерации, которые, в силу п. 1 ст. 146 НК РФ, облагаются НДС, а также операции по передаче прав на использование программ ЭВМ покупателям - нерезидентам Российской Федерации, не ведущим деятельность на территории Российской Федерации, при осуществлении которых в соответствии с пп. 4 п. 1 и пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ местом реализации данных услуг территория Российской Федерации не признается, в связи с чем на основании ст. 146 НК РФ объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость при осуществлении указанных операций не возникает

В силу п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Должна ли организация руководствоваться нормой п. 4 ст. 170 НК РФ при осуществлении операций, подлежащих обложению НДС, а также операций, местом реализации которых территория РФ не признается?

Ответ: Организации следует руководствоваться нормой п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ при осуществлении операций, подлежащих обложению НДС, а также операций, местом реализации которых территория РФ не признается.

Обоснование: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пп. 4 п. 1 и пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ местом реализации операций по передаче прав на использование программ ЭВМ покупателям - нерезидентам Российской Федерации, не осуществляющим деятельность на территории Российской Федерации, территория Российской Федерации не признается, в связи с чем в силу ст. 146 НК РФ объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость при осуществлении данных операций не возникает.

В силу п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

На основании п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Таким образом, положения п. 4 ст. 170 НК РФ прямо не предусматривают, должна ли организация руководствоваться данной нормой при осуществлении операций, подлежащих обложению НДС, а также операций, местом реализации которых территория РФ не признается.

Минфин России в Письме от 29.12.2007 N 03-07-13/1-29 (направлено Письмом ФНС России от 06.03.2008 N 03-1-03/761) делает вывод, что на основании п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций как облагаемых, так и не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, в том числе в связи с осуществлением работ, местом реализации которых территория Российской Федерации не признается.

Вместе с тем ФАС Московского округа в Постановлении от 07.02.2011 N КА-А40/17785-10 по делу N А40-38778/10-127-180 (Определением ВАС РФ от 06.07.2011 N ВАС-7280/11 по делу N А40-38778/10-127-180 в передаче дела для пересмотра в порядке надзора судебных актов отказано) пришел к выводу, что передача авторских прав покупателям-нерезидентам не включена в перечень операций, освобожденных от налогообложения, поэтому положения п. 4 ст. ст. 149, 170 НК РФ к таким операциям неприменимы. Обязанность налогоплательщиков вести раздельный учет операций, местом реализации которых территория Российской Федерации не признается, НК РФ не предусмотрена.

Однако позже Президиум ВАС РФ в Постановлении от 05.07.2011 N 1407/11 по делу N А40-167992/09-13-1421 сделал вывод, что предусмотренное п. 4 ст. 170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам) касается случаев, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по любым основаниям, предусмотренным гл. 21 НК РФ.

Таким образом, по нашему мнению, организации следует руководствоваться нормой п. 4 ст. 170 НК РФ при осуществлении операций, подлежащих обложению НДС, а также операций, местом реализации которых территория РФ не признается.

П. Н.Зюков

Юридическая компания "Юново"

25.09.2012