Организация, применяющая для целей исчисления налога на прибыль метод начисления, начислила и выплатила работнику отпускные (начало и конец отпуска работника приходятся на один месяц). Организация отозвала работника из отпуска. Правомерно ли включение в расходы по налогу на прибыль суммы отпускных в части, приходящейся на неиспользованные дни отпуска?

Ответ: При досрочном отзыве работника из отпуска включение в расходы по налогу на прибыль суммы отпускных в части, приходящейся на неиспользованные дни отпуска, неправомерно - такова позиция налоговых органов. Вместе с тем существует судебная практика, из которой следует, что отпускные, выплаченные работнику, учитываются в расходах в месяце их начисления независимо от того, отзывался работник из отпуска или нет.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Пунктом 7 ч. 2 ст. 255 НК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности, расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации.

При этом НК РФ не содержит каких-либо ограничений для учета расходов по выплате отпускных в случае отзыва работника из отпуска.

Расходы на оплату труда, как следует из п. 4 ст. 272 НК РФ, признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда.

Трудовым законодательством допускается отзыв работника из отпуска с его согласия. Не использованная в связи с этим часть отпуска должна быть предоставлена по выбору работника в удобное для него время в течение текущего рабочего года или присоединена к отпуску за следующий рабочий год. Не допускается отзыв из отпуска работников в возрасте до восемнадцати лет, беременных женщин и работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (ч. 2 и 3 ст. 125 Трудового кодекса РФ).

Согласно разъяснениям, изложенным в Письме УФНС России по г. Москве от 25.08.2008 N 20-12/079463, в случае досрочного отзыва работника из отпуска в части суммы начисленных отпускных, приходящихся на не использованные работником дни отпуска, вносятся корректировки в первичные данные налогового учета в месяце начисления расходов.

Из данных разъяснений следует, что, если работник не использовал часть отпуска, сумма выплаченных ему отпускных исключается из расходов на оплату труда с внесением изменений в данные налогового учета.

При этом организация не лишена возможности учесть в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, суммы заработной платы, начисленной за дни, когда работник был отозван из отпуска.

Несмотря на позицию налоговых органов о необходимости перерасчета отпускных сумм при отзыве работника из отпуска, механизм такого перерасчета ТК РФ не установлен. Статья 137 ТК РФ не предусматривает возможности удержания работодателем сумм выплаченного среднего заработка, приходящегося на неиспользованную часть основного отпуска. В связи с этим существует арбитражная практика, из которой следует, что отпускные, выплаченные работнику, учитываются в расходах в месяце их начисления независимо от того, отзывался работник из отпуска или нет.

В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 30.05.2007 N Ф03-А24/07-2/1446 налоговый орган указал, что, поскольку работникам акционерного общества был оплачен отпуск в 2004 г., но затем они были отозваны из отпуска и в последующем отпуск был фактически предоставлен в других налоговых периодах, расходы общества на выплаты сумм среднего заработка, приходящегося на неиспользованную часть основного отпуска и на оплату труда за один и тот же период, являются необоснованными и способствуют незаконному занижению налогооблагаемой прибыли.

Суд отклонил указанный довод налогового органа, отметив, что он противоречит нормам налогового и трудового законодательства, и указал, что ни ст. 125, ни ст. 137 ТК РФ не предусматривают право работодателя на удержание из заработной платы работника денежных средств при отзыве последнего из отпуска.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 10.11.2011 N А32-30018/2010 судьи отклонили доводы инспекции о том, что расходы на оплату труда в виде суммы отпускных, выплаченных лицам, отозванным из отпуска, не могут уменьшать облагаемую налогом на прибыль базу. Как отметил суд, ни ст. 125, ни ст. 137 ТК РФ не предусматривают право работодателя на удержание из заработной платы работника денежных средств при отзыве последнего из отпуска.

Таким образом, в том случае если организации пришлось досрочно вызвать работника из отпуска, то включение в расходы по налогу на прибыль полной суммы отпускных наряду с заработной платой, начисленной за дни, когда работник был отозван из отпуска, может вызвать споры с налоговыми органами. Вместе с тем существует судебная практика, из которой следует, что отпускные, выплаченные работнику, учитываются в расходах в месяце их начисления независимо от того, отзывался работник из отпуска или нет.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания "Налоговая помощь"

17.09.2012