По результатам выездной налоговой проверки организации вручено решение о привлечении к налоговой ответственности. Налогоплательщик до вступления решения в законную силу оплатил предъявленные суммы налоговых платежей, обжаловал решение в вышестоящий налоговый орган в апелляционном порядке, который оставил решение инспекции без изменений. Налогоплательщиком обжаловано решение инспекции в арбитражный суд

Вправе ли налогоплательщик в случае удовлетворения в судебном порядке его требований о признании недействительным решения инспекции расценивать добровольно уплаченные суммы налоговых платежей до вступления в законную силу решения инспекции как излишне взысканные и рассчитывать на возврат налоговым органом указанных сумм с начислением процентов?

Ответ: Налогоплательщик имеет правовые основания для определения в качестве излишне взысканных сумм налоговых платежей, которые были добровольно уплачены на основании решения по результатам налоговой проверки и до вступления в законную силу указанного решения. Налоговый орган обязан вернуть с процентами сумму излишне взысканного налога в случае удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции в судебном порядке.

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 45 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом требования об уплате налога.

В силу пп. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов является обязанностью налоговых органов.

Налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов (пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ).

На основании п. 5 ст. 79 НК РФ сумма излишне взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами в течение одного месяца со дня получения письменного заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне взысканного налога.

Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в п. 2.5 Определения от 27.12.2005 N 503-О, излишняя уплата налога, как правило, имеет место, когда налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога самостоятельно, то есть без участия налогового органа, по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, допускает ошибку в расчетах.

Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.03.2005 N 13592/04 по делу N А03-13136/03-3, перечисление обществом денежных средств в уплату доначисленных решением налогового органа налога и пеней носит характер взыскания налоговым органом недоимки.

На основании п. 9 ст. 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном ст. 101.2 НК РФ, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Лицо, в отношении которого вынесено соответствующее решение, вправе исполнить решение полностью или в части до вступления его в силу. При этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части.

В п. 10 ст. 101 НК РФ указаны обеспечительные меры, которые вправе принять руководитель (заместитель руководителя) налогового органа после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 24.04.2012 N 16551/11 по делу N А41-36076/10, оценка сумм налогов как излишне уплаченных или излишне взысканных в целях применения положений ст. ст. 78 и 79 НК РФ должна производиться в зависимости от основания, по которому было произведено исполнение налоговой обязанности, признанной в последующем отсутствующей, а именно, было ли оно произведено на основании налоговой декларации, в которой спорная сумма налога была исчислена налогоплательщиком самостоятельно, либо на основании решения, принятого налоговым органом по результатам налоговой проверки.

При этом способ исполнения указанной обязанности: самостоятельно налогоплательщиком либо путем осуществления налоговым органом мер по принудительному взысканию - правового значения не имеет.

Как указал Президиум ВАС РФ, общество, реализуя данное право путем самостоятельного перечисления денежных средств в счет уплаты налога, доначисленного решением инспекции, будучи несогласным с этим решением и обжалуя его в вышестоящий налоговый орган, а затем и в суд, не может признаваться добровольно исполнившим обязанность по уплате налога.

Также было отмечено, что налогоплательщик, в отношении которого вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности, вправе исполнить это решение полностью или в части до вступления его в силу; при этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Субъект налоговых правоотношений, самостоятельно исполнивший решения налоговых органов, как законопослушный участник этих правоотношений не может быть поставлен в условия худшие, нежели субъект, решения налоговых органов в отношении которого исполнялись принудительно.

В соответствии с изложенным налоговый орган обязан вернуть с процентами сумму излишне взысканного налога, который был добровольно уплачен налогоплательщиком на основании решения по результатам налоговой проверки до вступления в законную силу указанного решения, впоследствии признанного недействительным.

М. Ю.Мордасов

Юридическая компания "Юново"

29.08.2012