В торговой организации, которая осуществляет деятельность по продаже кофе и оборудования для его приготовления, создается структурное подразделение "Центр обучения", где будет проводиться бесплатное обучение работников организации и клиентов технологии приготовления кофе

Имеет ли право организация учесть расходы на содержание данного центра в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: По нашему мнению, расходы на содержание рассматриваемого центра налоговую базу по основной деятельности не уменьшают и учитываются при исчислении налога на прибыль в соответствии с особенностями, предусмотренными ст. 275.1 Налогового кодекса РФ, то есть налоговая база по деятельности центра обучения определяется отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности торговой компании: расходы на содержание рассматриваемого центра уменьшают налоговую базу по деятельности центра обучения.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика в порядке, предусмотренном п. 3 данной статьи.

В силу пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие, не указанные в данной статье, расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы по содержанию структурного подразделения налогоплательщика, осуществляющего бесплатное обучение технологии приготовления кофе и работников, и клиентов, прямо в ст. 264 НК РФ, а также других нормах гл. 25 НК РФ не выделены.

На основании п. 3 ст. 264 НК РФ расходы налогоплательщика на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика включаются в состав прочих расходов, если:

1) обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональная подготовка и переподготовка работников налогоплательщика осуществляются на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года. В случае если трудовой договор между указанным физическим лицом и налогоплательщиком был прекращен до истечения одного года с даты начала его действия, за исключением случаев прекращения трудового договора по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон (ст. 83 Трудового кодекса РФ), налогоплательщик обязан включить во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором прекратил действие данный трудовой договор, сумму платы за обучение, профессиональную подготовку или переподготовку соответствующего физического лица, учтенную ранее при исчислении налоговой базы. В случае если трудовой договор физического лица с налогоплательщиком не был заключен по истечении трех месяцев после окончания обучения, профессиональной подготовки или переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, указанные расходы также включаются во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором истек данный срок заключения трудового договора.

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, обучение, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены налогоплательщиком, в соответствии с заключенным с налогоплательщиком трудовым договором, но не менее четырех лет.

Не признаются расходами на обучение работников налогоплательщика либо физических лиц, предусмотренными данным пунктом, расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, с содержанием образовательных учреждений, а также с выполнением для них бесплатных работ или оказанием им бесплатных услуг.

Как следует из п. 3 ст. 264 НК РФ, расходы на бесплатное обучение технологии приготовления кофе работников организации в структурном подразделении налогоплательщика не могут быть признаны расходами на обучение работников.

Кроме того, в рассматриваемой ситуации производится обучение не только работников, но и клиентов организации.

Можно было сделать вывод, что, поскольку перечень прочих расходов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль, открытый, при условии соответствия соответствующих затрат требованию о документальном подтверждении данные расходы (расходы по содержанию структурного подразделения налогоплательщика, осуществляющего бесплатное обучение технологии приготовления кофе и работников, и клиентов) могут быть учтены на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Однако в данном случае деятельность структурного подразделения направлена на оказание услуг как своим работникам, так и сторонним лицам - клиентам организации, а сама данная деятельность аналогична деятельности учебно-курсовых комбинатов (по нашему мнению, говорить об аналогии возможно, поскольку в центре обучения, как и на учебно-курсовом комбинате, рассматриваемом в судебной практике ниже, производится обучение физических лиц, при этом сама организация, в которой действует такой центр, как и комбинат, осуществляет основной вид деятельности, не связанный с обучением), в связи с чем следует признать, что в состав налогоплательщика входит подразделение, осуществляющее деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, и налогоплательщик должен определять налоговую базу налога на прибыль по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Так, ст. 275.1 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Для целей гл. 25 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

Таким образом, по нашему мнению, расходы на содержание рассматриваемого центра налоговую базу по основной деятельности не уменьшают и учитываются при исчислении налога на прибыль в соответствии с особенностями, предусмотренными ст. 275.1 НК РФ.

Правомерность данного вывода подтверждается и следующим анализом судебной практики.

В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2007, 26.03.2007 N 09АП-2793/2007-АК (Постановлением ФАС Московского округа от 02.07.2007 N КА-А40/5812-07-2 данное Постановление и Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.01.2007 по данному делу в части отказа во взыскании судебных расходов отменены, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы) указано, что налогоплательщик правомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль, руководствуясь пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (включены в состав затрат расходы, понесенные обособленным подразделением - учебно-курсовым комбинатом (УКК), связанные с обучением собственных работников). Как отметил суд, УКК осуществлял деятельность по совершенствованию трудовых ресурсов порта в целях получения лучшего результата в виде прибыли от реализации погрузочно-разгрузочных работ, а не оказывал услуги, необходимые физическим лицам - работникам порта, а также иным (сторонним) физическим и юридическим лицам.

Анализируя позицию суда применительно к рассматриваемой ситуации, следует отметить, что в данном случае подразделение налогоплательщика оказывает услуги, необходимые как работникам, так и иным (сторонним) лицам - клиентам, следовательно, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ не может быть применен.

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

18.08.2012