Индивидуальный предприниматель, переведенный по отдельным видам деятельности на ЕНВД, также применяет упрощенную систему налогообложения, доход от которой составляет 10% в общей сумме выручки. В рамках городской целевой программы "Развитие малого и среднего предпринимательства на 2009 - 2015 годы" за счет средств городского бюджета индивидуальный предприниматель получил субсидии на компенсацию процентных ставок по кредиту, полученному на приобретение товаров, реализуемых как на ЕНВД, так и на УСН. Нужно ли с полученной субсидии платить налоги?

Ответ: Вне зависимости от доли выручки на УСН индивидуальный предприниматель учитывает полученные субсидии в рамках УСН в порядке, установленном п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ.

Суммы полученных субсидий отражаются в составе доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет субсидий, но не более двух налоговых периодов с даты их получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных субсидий превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе доходов этого налогового периода.

Обоснование: 11 марта 2011 г. вступил в силу Федеральный закон от 07.03.2011 N 23-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации о порядке учета доходов и расходов субъектов малого и среднего предпринимательства при оказании им финансовой поддержки" (далее - Закон N 23-ФЗ), который установил новый порядок налогообложения субсидий, полученных организациями и предпринимателями в рамках специальных программ финансовой поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства. Изменения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 г. (п. 2 ст. 2 Закона N 23-ФЗ).

В соответствии с абз. 6 п. 1 ст. 346.17 НК РФ (в ред. Закона N 23-ФЗ) соответствующие суммы отражаются в книге учета доходов и расходов в составе доходов пропорционально фактически осуществленным за счет их расходам, но не более двух налоговых периодов с даты их получения.

Если по окончании второго налогового периода сумма полученных субсидий превысит величину потраченных и признанных в расходах средств, указанную разницу следует отразить в доходах данного налогового периода.

Такой порядок налогоплательщик применяет независимо от выбранного объекта налогообложения при условии ведения учета полученных субсидий (абз. 7 п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

При этом следует иметь в виду, что расходы, понесенные индивидуальным предпринимателем за счет полученных субсидий, должны учитываться в порядке, предусмотренном ст. 346.16 НК РФ.

В соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе уменьшить полученные доходы на расходы по выплате процентов по займам и кредитам. Указанные расходы принимаются в порядке, установленном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 269 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденной Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н, индивидуальный предприниматель в 2012 г. должен отражать суммы уплаченных процентов по кредиту в вышеуказанном порядке в графах "доходы" и "расходы" одновременно. В итоге разница между доходами и расходами будет нулевая и налог в связи с применением УСН с суммы субсидий уплачиваться не будет. Если же по истечении двух налоговых периодов останутся неизрасходованные суммы, то остаток нужно включить в доходы (Письмо ФНС России от 21.06.2011 N ЕД-4-3/9835@).

Как следует из вопроса, индивидуальный предприниматель применяет УСН и ЕНВД.

На основании п. 8 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

Аналогичная норма установлена и в п. 7 ст. 346.26 НК РФ.

Порядок ведения раздельного учета при применении налогоплательщиками одновременно системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и упрощенной системы налогообложения НК РФ не установлен, поэтому организация вправе самостоятельно разработать порядок ведения раздельного учета, закрепив его в учетной политике или ином локальном акте организации (Письмо Минфина России от 26.10.2010 N 03-11-06/3/148).

Учитывая тот факт, что сумма кредита будет использоваться на обеих системах налогообложения, проценты по кредиту должны учитываться в расходах по УСН в размере, пропорциональном доле дохода, полученного при применении упрощенной системы налогообложения. Согласно разъяснениям Минфина России доходы по ЕНВД следует определять нарастающим итогом на основании данных бухгалтерского учета с учетом положений ст. ст. 249, 250 и 251 НК РФ с применением кассового метода (см., например, Письмо Минфина России от 28.04.2010 N 03-11-11/121).

Таким образом, по истечении двух налоговых периодов организация обязана включить в налогооблагаемую базу по УСН суммы субсидий, направленных на компенсацию процентных ставок по кредиту, приходящихся на долю доходов, полученных на ЕНВД.

ФНС России в Письме от 21.06.2011 N ЕД-4-3/9835@ разъяснила, что субсидии, получаемые плательщиками ЕНВД и направленные на цели, не связанные с возмещением недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, не являются доходами от осуществления видов предпринимательской деятельности, переведенных на уплату ЕНВД.

Как следует из разъяснений, данных Минфином России в Письме от 27.07.2010 N 03-11-09/65, доведенном до сведения управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации Письмом ФНС России от 19.08.2010 N ШС-37-3/9372@, полученные из бюджета бюджетные ассигнования в виде субсидий на возмещение недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, осуществляемыми в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения не должны.

В то же время субсидии, выделяемые из бюджетов разного уровня плательщикам ЕНВД на цели, не связанные с возмещением недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 26.1 и 26.2 НК РФ.

Таким образом, данные суммы подлежат налогообложению у организаций, переведенных по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, налогом на прибыль организаций (ЕСХН, налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН), а у индивидуальных предпринимателей, переведенных по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, - налогом на доходы физических лиц (ЕСХН, налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН) в порядке, определенном соответственно гл. 25, 26.1, 26.2 и 23 НК РФ.

В связи с тем что индивидуальный предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения, полученные субсидии облагаются налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ.

Таким образом, вне зависимости от доли выручки на УСН индивидуальный предприниматель учитывает полученные субсидии в рамках УСН в вышеуказанном порядке.

В. И.Суколенова

ЗАО "Сплайн-Центр"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

13.08.2012