Налогоплательщик в 2004 г. приобрел в единоличную собственность своего несовершеннолетнего ребенка жилой дом (свидетельство о праве собственности получено в 2004 г. на имя ребенка). В 2005 г. при подаче декларации по форме 3-НДФЛ за 2004 г. налогоплательщику было отказано в предоставлении имущественного налогового вычета в связи с приобретением жилья, поскольку он не является собственником жилого дома. Имеет ли в настоящее время налогоплательщик-родитель право на получение имущественного налогового вычета, установленного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, по доходам за 2004 г. и последующие годы?

Ответ: С учетом правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 01.03.2012 N 6-П, налогоплательщик, который в 2004 г. приобрел в единоличную собственность своего несовершеннолетнего ребенка жилой дом, имеет право на получение имущественного налогового вычета, установленного пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ. Как правило, на основании п. 7 ст. 78 НК РФ в налоговых органах при возврате НДФЛ практикуется следующий подход: при представлении деклараций в 2012 г. возврат налога производится за три предшествующих календарных года, то есть налогоплательщик может продекларировать доходы 2009, 2010 и 2011 гг. и получить соответствующий вычет. В случае отказа в возврате налога за 2004 г. и последующие годы налогоплательщик может обратиться в суд для защиты своих прав и законных интересов.

Обоснование: В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме, израсходованной им, в частности, на приобретение на территории Российской Федерации квартиры или доли (долей) в ней, в размере фактически произведенных расходов, но не превышающей в целом установленного в данном подпункте размера. При этом для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик представляет при приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них договор о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них.

Трактуя буквально вышепоименованные нормы, официальные инстанции отказывали в предоставлении вычета родителю, не являющемуся собственником жилья (Письма ФНС России от 13.08.2009 N 3-5-03/1258@, Минфина России от 12.05.2009 N 03-04-05-01/277).

Однако Конституционный Суд РФ в Постановлении от 01.03.2012 N 6-П пришел к выводу, что пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ не исключает право родителя, который понес расходы на приобретение на территории РФ жилого помещения в собственность своего несовершеннолетнего ребенка, на однократное использование имущественного налогового вычета по НДФЛ в сумме фактически произведенных расходов в установленных законом пределах.

В соответствии с положениями ст. ст. 118 и 125 (ч. 4 и 6) Конституции РФ, п. 3 ч. 1 ст. 3, ст. 6, ч. 2 ст. 74, ч. 2 и 3 ст. 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" норма, признанная не противоречащей Конституции РФ в конституционно-правовом смысле, выявленном Конституционным Судом РФ, подлежит применению именно в соответствии с выявленным Конституционным Судом РФ конституционно-правовым смыслом. Иное понимание последствий конституционно-правового истолкования нормы означало бы возможность ее применения в противоречие Конституции РФ и не соответствовало бы правовой природе и юридической силе решений Конституционного Суда РФ, которые обязательны на всей территории РФ для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, действуют непосредственно и не требуют подтверждения другими органами и должностными лицами (Письмо Минфина России от 06.04.2009 N 03-04-07-01/109 доведено до налоговых органов Письмом ФНС России от 09.04.2009 N ШС-17-3/78@).

Учитывая изложенное, соответствующие нормы необходимо применять в том конституционно-правовом смысле, который выявил Конституционный Суд РФ, с момента их принятия, то есть с момента принятия части второй НК РФ (с 01.01.2001).

При этом вопрос, за какие налоговые периоды налогоплательщик вправе выбирать вычет по расходам, действующими положениями пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ не урегулирован. И ФНС России в Письме от 23.06.2010 N ШС-20-3/885 отметила, что возможны следующие варианты его решения:

1) налоговая база корректируется за любой налоговый период, в котором налогоплательщик получал доходы, облагаемые по ставке 13%, без применения каких-либо сроков давности;

2) с учетом положений ст. 78 НК РФ налоговая база корректируется не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году, в котором налогоплательщик обратился за вычетом. Может также учитываться то обстоятельство, что расходы должны быть осуществлены до истечения первого налогового периода, за который подается декларация;

3) налоговая база корректируется за любой налоговый период начиная с того, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет. Этот подход согласуется с положениями абз. 2 п. 2 Определения Конституционного Суда РФ от 20.10.2005 N 387-О.

Действительно, ст. 220 НК РФ не установлено ограничение по времени, в течение которого налогоплательщику предоставляется имущественный налоговый вычет. В связи с этим налогоплательщик имеет право на получение остатка имущественного налогового вычета. Вместе с тем в соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ срок обращения за возвратом суммы излишне уплаченного в соответствующем году налога ограничен тремя годами (Письма Минфина России от 24.11.2011 N 03-04-05/7-938, от 16.11.2011 N 03-04-05/7-897, от 24.01.2012 N 03-04-05/5-57).

На основании изложенного в налоговых органах при возврате НДФЛ практикуется следующий подход: при представлении деклараций в 2012 г. возврат налога производится за три предшествующих календарных года, то есть налогоплательщик может продекларировать доходы 2009, 2010 и 2011 гг. и получить соответствующий вычет.

Что касается предоставления вычета за 2004 г. и последующие (до 2009 г.) годы, то, по мнению налоговых органов, возврат налога за эти годы не может быть произведен (см. также Письмо ФНС России от 18.10.2011 N ЕД-3-3/3420@).

Однако, на наш взгляд, в рассматриваемой ситуации в 2012 г. налогоплательщик имеет право на вычет за 2004 г. и последующие годы, поскольку отказ в предоставлении вычета был основан на неверном методологическом подходе, применявшемся ранее официальными инстанциями, что исходя из смысла Постановления Конституционного Суда РФ от 01.03.2012 N 6-П привело к ущемлению прав налогоплательщика.

При этом при отказе в возврате НДФЛ за указанные годы по основаниям, установленным ст. 78 НК РФ, внимание следует обратить на Определение Конституционного Суда РФ от 21.06.2001 N 173-О, в котором указано, что названная статья позволяет налогоплательщику в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов. В то же время данная норма не препятствует гражданину в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 Гражданского кодекса РФ).

А. В.Телегус

Член Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

06.08.2012