Организация-налогоплательщик, осуществляющая добычу полезных ископаемых, применяет косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого. Вправе ли налогоплательщик учитывать фактические потери при добыче, то есть применять налоговую ставку по НДПИ 0 процентов к фактическим потерям (в пределах норматива) добытого полезного ископаемого, при косвенном методе определения его количества?

Ответ: Исходя из позиции Минфина России и Президиума ВАС РФ, а также учитывая последнюю судебную практику, налогоплательщик вправе учитывать фактические потери при добыче, то есть применять налоговую ставку по НДПИ 0 процентов к фактическим потерям (в пределах норматива) добытого полезного ископаемого, при косвенном методе определения его количества.

Обоснование: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 руб., в случае если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со ст. 338 НК РФ как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В соответствии с п. 2 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.

Пунктом 3 ст. 339 НК РФ установлено, что, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Как разъяснено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 N 7838/11, налогоплательщики, применяющие прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, имеют возможность непосредственно замерять добытое полезное ископаемое, определять фактические потери и облагать часть из них (в пределах утвержденного норматива) по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст. 342 НК РФ.

Что касается налогоплательщиков, применяющих косвенный метод, то положения НК РФ не содержат прямого указания на возможность применения ими ставки 0 процентов.

Согласно ст. 22 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" пользователи недр обязаны обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов и схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых. Положения п. 3 ст. 339 и пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ, устанавливающие правила определения количества добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь и обложения части этих потерь, находящихся в пределах утвержденных нормативов, по налоговой ставке 0 процентов, направлены на обеспечение методами налогового регулирования указанного принципа рационального недропользования.

Однако налогоплательщики, определяющие количество добытого полезного ископаемого для целей его обложения налогом на добычу полезных ископаемых с помощью косвенного метода, не должны по причинам, от них не зависящим, в нарушение принципа равного положения всех налогоплательщиков перед налоговым законодательством находиться в худшем положении по сравнению с налогоплательщиками, использующими прямой метод определения объема добытого полезного ископаемого.

Поэтому оставшиеся в недрах полезные ископаемые в пределах утвержденного норматива потерь не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых налогоплательщиками, применяющими косвенный метод, так же, как и налогоплательщиками, применяющими прямой метод.

После выхода данного Постановления Президиума ВАС РФ судебная практика стала складываться таким образом, что доводы налоговых органов об отсутствии у налогоплательщика, применяющего косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого, права учитывать потери при добыче признаются неправомерными.

В Постановлении ФАС Московского округа от 29.05.2012 N А40-96349/11-116-269 указано, что, исходя из правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 N 7838/11, применение косвенного метода не исключает учет фактических потерь полезного ископаемого.

Следует учитывать, что Минфин России еще до выхода данного Постановления Президиума ВАС РФ указывал: применение нулевой ставки НДПИ в части нормативных потерь правомерно при использовании налогоплательщиком как прямого, так и косвенного метода учета количества добытого полезного ископаемого (см., например, Письмо Минфина России от 19.02.2007 N 03-06-06-01/7).

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

26.07.2012