Налогоплательщик, состоящий в браке, приобрел в 2010 г. квартиру (свидетельство о праве собственности оформлено на налогоплательщика) и в апреле 2011 г. представил в налоговый орган декларацию по форме 3-НДФЛ в целях получения имущественного налогового вычета, установленного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ

В июне 2011 г. налогоплательщик умер. Камеральная налоговая проверка декларации завершена налоговым органом после смерти налогоплательщика в июле 2011 г. Супруга налогоплательщика, являющаяся единственным наследником, в декабре 2011 г. после получения свидетельства о праве на наследство направила в налоговую инспекцию заявление о возврате излишне удержанных с налогоплательщика сумм НДФЛ. Налоговый орган отказал в возврате сумм налога. Может ли супруга получить соответствующий вычет?

Ответ: Учитывая, что имущественный налоговый вычет при жизни налогоплательщику предоставлен не был, супруга, являющаяся наследником, не вправе претендовать на возврат из бюджета сумм НДФЛ, уплаченных непосредственно налогоплательщиком. Однако она может представить в налоговый орган декларацию о своих налогооблагаемых доходах и воспользоваться соответствующим имущественным налоговым вычетом.

Обоснование: В силу пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета, в частности, в сумме фактически произведенных им расходов на приобретение на территории РФ квартиры. Данный вычет предоставляется налогоплательщику на основании его письменного заявления, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств по произведенным расходам.

Исходя из ситуации, описанной в вопросе, камеральная налоговая проверка декларации налогоплательщика завершена после его смерти, соответственно, имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных расходов на приобретение квартиры налогоплательщику на день смерти предоставлен не был.

Согласно ст. 1112 Гражданского кодекса РФ в состав наследства входят принадлежавшие наследодателю на день открытия наследства вещи, иное имущество, в том числе имущественные права и обязанности. При этом согласно ч. 2 названной статьи в состав наследства не входят права и обязанности, неразрывно связанные с личностью наследодателя. Право на имущественный налоговый вычет связано с личностью конкретного гражданина - участника налоговых правоотношений.

Наследники, поскольку они не являются субъектами конкретного вида налогового правоотношения, не вправе требовать предоставления им имущественного налогового вычета, предусмотренного в рамках данного правоотношения. При этом они, как следует из ст. 1183 ГК РФ, имеют право на получение соответствующих денежных сумм только тогда, когда эти суммы подлежали выплате самому наследодателю, но при жизни не были им получены. Из изложенного следует, что права наследников производны от прав наследодателя только в части получения начисленных сумм, причитающихся ему к выплате, но не полученных им при жизни.

Учитывая, что имущественный налоговый вычет при жизни налогоплательщику предоставлен не был, супруга, являющаяся наследником, не вправе претендовать на возврат из бюджета сумм НДФЛ, уплаченных непосредственно налогоплательщиком (см. также Письмо ФНС России от 20.04.2006 N 04-2-02/330@).

Вместе с тем следует учитывать, что, поскольку квартира приобретена налогоплательщиками в совместном браке, то есть на основании ст. 256 ГК РФ и ст. 34 Семейного кодекса РФ является их совместной собственностью, вычет может быть предоставлен любому супругу вне зависимости от того, на кого оформлено жилье и кто оплачивал расходы (Письмо Минфина России от 23.04.2010 N 03-04-05/9-222, Постановление Президиума ВАС РФ от 27.11.2007 N 8184/07).

Поскольку вычет умершему налогоплательщику на день смерти не предоставлялся, его супруга может представить в налоговый орган декларацию о своих налогооблагаемых доходах и воспользоваться имущественным налоговым вычетом (п. 2 ст. 220 НК РФ).

А. В.Телегус

Член Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

29.06.2012