Вправе ли организация, применяющая метод начисления, единовременно учесть в расходах по налогу на прибыль затраты по оплате стоимости приобретенных услуг по разработке нормативов образования отходов и лимитов на их размещение?

Ответ: Исходя из позиции Минфина России организация не вправе единовременно учесть в расходах по налогу на прибыль затраты на разработку нормативов образования отходов и лимитов на их размещение. В то же время существует арбитражная практика, из которой следует, что организация вправе единовременно учесть в расходах по налогу на прибыль затраты по оплате стоимости приобретенных услуг по разработке нормативов образования отходов и лимитов на их размещение.

Обоснование: В соответствии со ст. 16 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" (далее - Федеральный закон N 7-ФЗ), Постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632 "Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия" негативное воздействие на окружающую среду является платным.

Нормативы образования отходов производства и потребления и лимиты на их размещение устанавливаются в целях предотвращения их негативного воздействия на окружающую среду в соответствии с законодательством (п. 1 ст. 24 Федерального закона N 7-ФЗ).

Из ст. 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" (далее - Федеральный закон N 89-ФЗ) следует, что под лимитом на размещение отходов понимается предельно допустимое количество отходов конкретного вида, которые разрешается размещать определенным способом на установленный срок в объектах размещения отходов с учетом экологической обстановки на данной территории; под нормативом образования отходов - установленное количество отходов конкретного вида при производстве единицы продукции.

Порядок разработки и утверждения нормативов образования отходов и лимитов на их размещение, представления и контроля отчетности об образовании, использовании, обезвреживании, о размещении отходов (за исключением статистической отчетности) устанавливает федеральный орган исполнительной власти в области обращения с отходами (п. 4 ст. 18 Федерального закона N 89-ФЗ).

Согласно п. 4 Порядка разработки и утверждения нормативов образования отходов и лимитов на их размещение, утвержденного Приказом Минприроды России от 25.02.2010 N 50 (далее - Порядок), проекты нормативов образования отходов разрабатываются индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами на основании расчетов и имеющихся данных об удельном образовании отходов при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг. Нормативы образования отходов служат для определения ожидаемых количеств образующихся отходов конкретных видов с учетом планируемых объемов производства продукции, выполняемых работ, оказания услуг.

Нормативы образования отходов и лимиты на их размещение утверждаются территориальными органами Росприроднадзора на основании комплекта обосновывающих расчетов, материалов и документов - проекта нормативов образования отходов и лимитов на их размещение, разрабатываемого индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами в соответствии с методическими указаниями, утвержденными Минприроды России (п. 5 Порядка).

Согласно п. 11 Порядка нормативы образования отходов и лимиты на их размещение утверждаются сроком на 5 лет.

Лимиты на размещение отходов в недрах для юридических лиц - пользователей недр, имеющих лицензии на пользование участками недр для целей захоронения токсичных и иных опасных отходов, утверждаются территориальными органами Росприроднадзора на срок действия такой лицензии, но не более чем на 5 лет (п. 6 Порядка).

Для индивидуальных предпринимателей и юридических лиц, которые размещают отходы I - IV класса опасности на эксплуатируемых ими объектах размещения отходов, нормативы образования отходов I - IV класса опасности и лимиты на их размещение утверждаются на срок действия лицензии на осуществление деятельности по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, размещению отходов I - IV класса опасности (п. 12 Порядка).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, предусмотрены ст. 252 Налогового кодекса РФ, согласно которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать трем следующим условиям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 272 НК РФ налогоплательщик, применяющий метод начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признает таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяет с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено ст. ст. 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).

По мнению Минфина России, расходы по оплате услуг сторонних организаций по разработке нормативов образования отходов могут быть учтены при исчислении налога на прибыль на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ, так как законодательством предусмотрена обязанность организации осуществлять разработку проектов нормативов образования отходов и лимитов на размещение конкретного вида отходов, а также представлять их на утверждение в Минприроды России (Письма Минфина России от 04.09.2007 N 03-03-06/4/127, от 06.05.2006 N 03-03-04/2/133, от 27.04.2006 N 03-03-04/2/126).

При этом в соответствии с разъяснениями, изложенными в Письме Минфина России от 18.08.2008 N 03-03-06/2/105, расходы на разработку проектов нормативов образования отходов и лимитов на их размещение организация вправе учитывать для целей налогообложения прибыли организаций на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ равномерно в течение срока их действия.

В то же время в Постановлении ФАС Уральского округа от 17.01.2012 N Ф09-8803/11 судьи пришли к выводу, что расходы на разработку проектов нормативов образования отходов и лимитов на их размещение носят единовременный характер и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль в том налоговом периоде, в котором они возникли исходя из условий сделок, а не распределяются равномерно в течение срока действия указанных нормативов.

Суд сослался на то, что каких-либо длящихся отношений между исполнителями и налогоплательщиком положения заключенных договоров не предусматривают, акты выполненных работ подписаны сторонами, оплата за оказанные услуги произведена; обязательства по договорам прекратились исполнением после подписания между налогоплательщиком и исполнителями документов, подтверждающих оказание и оплату услуг.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России организация не вправе единовременно учесть в расходах по налогу на прибыль затраты на разработку нормативов образования отходов и лимитов на их размещение. Противоположную точку зрения организации придется отстаивать в судебном порядке.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

29.06.2012