ООО представило в ИФНС России налоговую декларацию по НДС за III квартал 2011 г. в установленный срок. В результате проведения сверки расчетов между налогоплательщиком и налоговым органом 12 марта 2012 г. обществу стало известно, что инспекция провела камеральную проверку представленной декларации, по результатам которой оно привлечено к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ. На следующий день решение было получено налогоплательщиком в налоговой инспекции. Возможно ли в данном случае решение о привлечении к ответственности обжаловать в арбитражном суде только по формальным обстоятельствам, не оспаривая данное решение по существу, несмотря на то что в п. 30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" сделан вывод о том, что нарушение должностным лицом налогового органа требований ст. 101 НК РФ не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным? С доначислениями по результатам камеральной проверки налогоплательщик согласен

Ответ: Если ООО представило в ИФНС России налоговую декларацию по НДС за III квартал 2011 г. в установленный срок, а в результате проведения сверки расчетов между налогоплательщиком и налоговым органом 12 марта 2012 г. обществу стало известно, что инспекция провела камеральную проверку представленной декларации, по результатам которой оно привлечено к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, то у налогоплательщика, по нашему мнению, есть все шансы оспорить решение о привлечении его к налоговой ответственности, поскольку налоговый орган нарушил существенные условия процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки.

Обоснование: На основании ст. 88 НК РФ камеральная проверка проводится в течение 3 месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации. Если камеральной проверкой выявлены ошибки в декларации, налоговый орган в соответствии с п. 3 ст. 88 НК РФ сообщает об этом организации с требованием в течение 5 дней представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в декларацию.

На этапе проведения проверки инспекция, не исполнив п. 3 ст. 88 НК РФ, лишила ООО права на представление пояснений или внесение исправлений в декларацию. Но само по себе то обстоятельство, что ИФНС не сообщила налогоплательщику о выявленных ошибках (противоречиях, несоответствиях) и не истребовала пояснений, возможно, и не будет являться однозначным основанием для отмены решения о привлечении к ответственности, но может быть учтено судом в качестве дополнительного доказательства нарушения процедуры проверки (например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.03.2010 N А81-1856/2009 (Определением ВАС РФ от 10.08.2010 N ВАС-9133/10 в передаче дела в Президиум ВАС РФ отказано)).

Согласно п. 5 ст. 88 НК РФ если в ходе проверки после рассмотрения представленных налогоплательщиком пояснений и истребованных документов либо при отсутствии пояснений будет установлен факт совершения налогового правонарушения, то должностные лица налогового органа обязаны в течение 10 дней после окончания камеральной проверки составить акт в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ. Акт налоговой проверки должен быть вручен организации в течение 5 дней с даты акта под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения организацией. На это указывает п. 5 ст. 100 НК РФ и это является прямой обязанностью налогового органа в силу пп. 9 п. 1 ст. 32 НК РФ. В случае несогласия с фактами и выводами проверяющих у налогоплательщика есть право, данное п. 6 ст. 100 НК РФ, на представление письменных возражений по акту проверки в течение 15 дней со дня получения акта.

Таким образом, ИФНС России, по нашему мнению, грубо нарушила процедуру проведения проверки: не вручила ООО акт проверки и не обеспечила ему возможность представить обоснованные возражения, тем самым нарушив законные права и интересы организации. Налогоплательщик не уклонялся от получения акта, мало того, не знал, что в отношении его проводится камеральная проверка, поскольку, как следует из вопроса, ООО узнало об этом лишь в результате сверки расчетов с налоговым органом, когда уже было вынесено решение о привлечении его к ответственности и получено им на следующий день.

Порядок вынесения решения о привлечении к ответственности налогоплательщика регламентирован ст. 101 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Налогоплательщик вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя, а также вправе до вынесения предусмотренного п. 7 ст. 101 НК РФ решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

В силу вышеизложенного инспекция нарушила также и существенные условия процедуры рассмотрения результатов налоговой проверки, не известив ООО о времени и дате их рассмотрения и не ознакомив с материалами проверки, что в соответствии с абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ является безусловным основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Данная позиция подтверждена, в частности, Постановлениями Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 162/10, от 12.02.2008 N 12566/07. Кроме этого, в Определении Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О указано, что по смыслу взаимосвязанных положений ч. 3 и 4 ст. 88 и п. 1 ст. 101 НК РФ в случае обнаружения при проведении камеральной проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. В основе вывода лежит общее право налогоплательщиков, закрепленное пп. 6, 7 п. 1 ст. 21 НК РФ, представлять свои интересы в налоговых правоотношениях и давать пояснения должностным лицам налоговых органов, а также обязанность налоговых органов, предусмотренная пп. 1, 2 п. 1 ст. 32 НК РФ, в свою очередь, соблюдать налоговое законодательство, осуществлять контроль за его соблюдением, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Ссылка в рассматриваемом вопросе на положения п. 30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" безосновательна при наличии в НК РФ конкретных норм, предусматривающих безусловные основания для отмены оспариваемых решений налоговой инспекции, так как разъяснения ВАС РФ сделаны без учета изменений, внесенных в ст. 101 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".

Между тем ООО следует иметь в виду, что, прежде чем оспорить решение о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения в суде, необходимо соблюсти досудебный порядок урегулирования спора путем обжалования данного решения в вышестоящем налоговом органе в соответствии со ст. 101.2 НК РФ.

Е. Н.Саяпина

Консалтинговая группа "Аюдар"

21.06.2012