Организацией в период применения УСН (объект налогообложения - "доходы минус расходы") были приобретены и оплачены материалы, в связи с чем расходы на их приобретение, в том числе суммы НДС, были учтены при налогообложении (пп. 5 и 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Материалы не были использованы в деятельности организации в период применения УСН. С 01.01.2012 организация переходит на общую систему налогообложения

Согласно Письму Минфина России от 15.03.2011 N 03-07-11/53 при переходе организации с УСН на общий режим налогообложения суммы НДС по товарам, приобретенным для использования в производственной деятельности, но не использованным в период применения УСН, принимаются к вычету в первом налоговом периоде, в котором организация перешла на общий режим налогообложения, при выполнении условий, предусмотренных ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ.

Должна ли организация исключить из состава расходов, учтенных по УСН, суммы НДС в части неиспользованных материалов и предъявить его к вычету?

Ответ: По нашему мнению, в случае если организацией в период применения УСН (объект налогообложения - "доходы минус расходы") были приобретены и оплачены материалы, в связи с чем расходы на их приобретение, в том числе суммы НДС, были учтены при исчислении суммы налога, но в период применения УСН материалы не были использованы в деятельности, то при переходе на общую систему налогообложения у данной организации нет оснований исключать из расходов по УСН ранее учтенные суммы НДС по указанным материалам.

На наш взгляд, высказанное Минфином России мнение будет справедливо только для ситуации, когда материалы были не только не использованы в период применения упрощенной системы налогообложения, но также и не оплачены.

Обоснование: В соответствии с п. 6 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ при переходе налогоплательщика с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, применявшему упрощенную систему налогообложения, при приобретении им товаров (работ, услуг), принимаются к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ для плательщиков налога на добавленную стоимость, только в отношении тех из них, расходы на приобретение которых не были включены в расходы при исчислении налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ плательщик налога на добавленную стоимость имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. При этом п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, подлежат вычетам при использовании этих товаров (работ, услуг) в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость, при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами, и соответствующих первичных документов.

На этом основании Минфин России делает общий вывод в отношении как товаров, предназначенных для перепродажи, так и товаров, используемых в производственной деятельности организации. Полагаем, что в данной ситуации финансовое ведомство под товарами, используемыми в производственной деятельности, подразумевало материалы, поэтому не стоит четко ориентироваться на определение товара, данное в п. 3 ст. 38 НК РФ. По своему экономическому смыслу здесь более уместно использовать понятие "материалы" (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). При этом им не учтено, что порядок учета расходов на приобретение товаров и материалов при применении УСН различен.

Так, расходы на приобретение материалов учитываются в момент погашения задолженности (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом факт использования материалов в деятельности налогоплательщика значения не имеет. А вот расходы на приобретение товаров, предназначенных для последующей реализации, учитываются в расходах только по мере реализации (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Таким образом, несмотря на то что оплаченные материалы могут быть фактически и не использованы при применении упрощенной системы налогообложения, расходы тем не менее будут отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения. В связи с этим налог на добавленную стоимость в отношении таких материалов не может быть предъявлен к вычету, так как не соблюдается условие, предусмотренное п. 6 ст. 346.25 НК РФ.

Кроме того, суммы налога на добавленную стоимость являются самостоятельным видом расхода (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Положениями гл. 26.2 НК РФ не предусмотрена возможность восстановления как данного вида расхода в отношении товаров (работ, услуг), не использованных в период применения упрощенной системы налогообложения, так и самих товаров (работ, услуг). Следовательно, если организация не использовала оплаченные материалы до перехода на общую систему налогообложения, то не имеется оснований исключить ранее учтенные при определении налоговой базы указанные расходы.

Из этого можно сделать заключение, что вывод Минфина России справедлив только в отношении тех материалов, которые были не только не использованы, но и не оплачены в период применения упрощенной системы налогообложения и стоимость которых не была отнесена к расходам при определении объекта налогообложения.

А. О.Здоровенко

ООО "АЗъ - Консультант"

08.06.2012