Гражданин в 2011 г. продал АЗС и топливный бак для хранения ГСМ, находившиеся в собственности менее 3 лет: АЗС - за 3 800 000 руб. (ранее приобрел за 800 000 руб.), бак - за 800 000 руб. (ранее приобрел за 3 800 000 руб.)

Как правильно отразить в листе Е налоговой декларации по форме 3-НДФЛ сумму дохода от всех источников выплат в строке 130 и сумму документально подтвержденных расходов в строке 140 листа с учетом того, что сумма расходов определяется отдельно по каждому источнику выплаты дохода и не может превышать сумму дохода от данного источника?

Ответ: При подаче гражданином налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2011 г. в отношении доходов от реализации АЗС (3 800 000 руб.) и топливного бака (800 000 руб.) в строках 130 и 140 листа Е декларации необходимо указать следующие суммы: в строке 130 - 4 600 000 руб., то есть всю сумму дохода, полученного налогоплательщиком при реализации АЗС и топливного бака, в строке 140 - 1 600 000 руб., из которых 800 000 руб. составляют расходы на приобретение АЗС в полном размере и 800 000 руб. - расходы на приобретение топливного бака в размере, не превышающем полученный доход от его реализации.

Обоснование: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250 000 руб.

Однако, как установлено абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, положения данного подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности. Также отметим, что по суммам доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, индивидуальные предприниматели применяют особый порядок исчисления и уплаты НДФЛ в соответствии со ст. 227 НК РФ.

По мнению Минфина России, определяющее значение для целей получения имущественного налогового вычета имеет характер использования имущества. Если имущество использовалось налогоплательщиком для осуществления предпринимательской деятельности, то его продажа также может быть отнесена к продаже имущества в связи с осуществлением предпринимательской деятельности независимо от того, осуществляется предпринимательская деятельность физическим лицом на момент продажи либо нет. В этом случае имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, не предоставляется (см., например, Письма Минфина России от 21.02.2012 N 03-04-05/3-198, от 07.02.2012 N 03-04-05/3-124).

К сожалению, из текста запроса остается неясным и характер использования имущества (в частности, использовалось ли оно в предпринимательской деятельности), и статус физического лица (зарегистрирован ли он в качестве индивидуального предпринимателя).

В связи с этим с учетом вышеизложенной информации при ответе на заданный пользователем вопрос мы будем исходить из предположения, что собственник реализуемого имущества не зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, а само имущество не использовалось в предпринимательской деятельности, соответственно, налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным вычетом, предусмотренным пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ.

Как установлено абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, вместо использования права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.

По смыслу абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ доход от реализации конкретного объекта имущества налогоплательщик вправе уменьшить только на расходы, которые непосредственно связаны с получением этого дохода. Данный вывод согласуется с позицией Минфина России, изложенной в Письме от 29.05.2007 N 03-04-05-01/164.

Следует отметить, что в случае превышения произведенного расхода над полученным доходом перенос разницы на следующий налоговый период нормами НК РФ не предусмотрен (абз. 2 п. 3 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации доходы от реализации АЗС налогоплательщик вправе уменьшить на фактически произведенные расходы по ее приобретению, то есть на 800 000 руб. (в полной сумме, поскольку они не превышают полученный доход). В свою очередь, расходы на приобретение топливного бака могут быть учтены только в размере полученного дохода, то есть 800 000 руб.

В соответствии с п. 17.3 Порядка заполнения формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) (форма и Порядок утверждены Приказом ФНС России от 10.11.2011 N ММВ-7-3/760@) расчет имущественных налоговых вычетов, установленных пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, по доходам, полученным от продажи иного имущества (то есть не относящегося к категории жилой недвижимости и земельным участкам), облагаемым по ставке 13%, производится в п. 2 листа Е декларации:

- в строке 130 - сумма дохода, полученная от всех источников выплаты при продаже иного имущества, находившегося в собственности менее трех лет;

- в строке 140 - сумма фактически произведенных налогоплательщиком и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением указанного имущества.

Таким образом, применительно к рассматриваемой ситуации в строке 130 должна быть указана вся сумма дохода, полученного налогоплательщиком при реализации АЗС и топливного бака в размере 4 600 000 руб. В свою очередь, в строке 140 должна быть указана сумма расходов, которые налогоплательщик вправе учесть в отношении реализованных объектов, то есть 1 600 000 руб.

О. Б.Смирнова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

27.04.2012