Организация по контрактам с Росрезервом осуществляет хранение и обновление материальных ценностей из государственного резерва

В состав государственного резерва входят запасы материальных ценностей для мобилизационных нужд Российской Федерации (в том числе мобилизационный резерв), запасы стратегических материалов и товаров, запасы материальных ценностей для обеспечения неотложных работ при ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций.

Согласно ст. 2 Федерального закона от 29.12.1994 N 79-ФЗ "О государственном материальном резерве" освежением запасов государственного резерва признается выпуск материальных ценностей из государственного резерва в связи с истечением установленного срока хранения материальных ценностей, тары, упаковки. Также замена производится вследствие порчи или ухудшения качества хранимых материальных ценностей до истечения установленного срока их хранения при одновременной поставке и закладке в государственный резерв равного количества аналогичных материальных ценностей. Замену после истечения срока хранения организация производит за счет собственных средств. Высвободившиеся материальные ценности используются в основном производстве для выпуска продукции как на экспорт, так и на внутренний рынок.

При этом согласно указанной статье (по мнению налоговых органов) выпуск материальных ценностей из государственного резерва означает реализацию (продажу) или передачу (в том числе на безвозмездной основе) материальных ценностей государственного резерва на определенных условиях.

При реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, покупатели (получатели) указанного имущества на основании п. 3 ст. 161 НК РФ признаются налоговыми агентами по НДС.

Признаются ли объектом налогообложения по НДС операции по выпуску материальных ценностей из государственного резерва?

Ответ: По нашему мнению, операции по выпуску материальных ценностей из государственного резерва в связи с освежением его запасов не признаются реализацией в целях исчисления НДС, поэтому объект налогообложения, на наш взгляд, не возникает.

Тем не менее данная позиция сопряжена с налоговыми рисками.

Обоснование: Как следует из ст. 2 Федерального закона от 29.12.1994 N 79-ФЗ "О государственном материальном резерве" (далее - Закон N 79-ФЗ), освежение запасов государственного резерва является выпуском материальных ценностей из государственного резерва в связи с истечением установленного срока хранения материальных ценностей, тары, упаковки, а также вследствие возникновения обстоятельств, могущих повлечь за собой порчу или ухудшение качества хранимых материальных ценностей до истечения установленного срока их хранения, при одновременной поставке и закладке в государственный резерв равного количества аналогичных материальных ценностей.

Согласно п. 1 ст. 8, п. 4 ст. 11 и п. 2 ст. 13 Закона N 79-ФЗ освежение запасов государственного резерва, находящегося у ответственных хранителей, и замена материальных ценностей государственного резерва осуществляются ответственными хранителями самостоятельно, без привлечения дополнительных бюджетных средств.

Из приведенных норм следует, что материальные ценности государственного резерва находятся у организации на ответственном хранении. Она обязана самостоятельно осуществлять освежение (за свой счет).

При этом материальные ценности в резерве, находящиеся у организации на ответственном хранении, являются федеральной собственностью (ст. 1 Закона N 79-ФЗ).

Согласно абз. 1 пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 ст. 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров признается передача на возмездной основе, в том числе обмен товарами, права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Понятие возмездного и безвозмездного договоров установлено ст. 423 Гражданского кодекса РФ. Так, к возмездным относятся договоры, по которым одна сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей. К безвозмездным относятся договоры, по которым одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения платы или иного встречного представления.

По нашему мнению, нормы гражданского законодательства о возмездных и безвозмездных правоотношениях в рассматриваемой ситуации не могут быть применены в силу следующего.

Пунктом 1 ст. 1 ГК РФ определено, что гражданское законодательство основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений, неприкосновенности собственности, свободы договора, недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела.

Юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора (п. 2 ст. 1 ГК РФ).

Таким образом, отличительной чертой гражданских правоотношений является их диспозитивный характер, основанный на праве выбора стороны, в том числе при признании за собой определенных обязательств.

Освежение запасов государственного резерва носит императивный характер в силу требований Закона N 79-ФЗ и не зависит от воли организации. Будучи ответственным хранителем, она несет ответственность за своевременное освежение имущества, находящегося в государственном резерве. На наш взгляд, как выпуск материальных ценностей, так их закладка в государственный резерв не являются реализацией на возмездной или безвозмездной основе, так как носят особый характер в силу требований Закона N 79-ФЗ. Поэтому объект налогообложения по НДС не возникает.

Так, например, в Постановлении ФАС Уральского округа от 17.08.2010 N Ф09-6002/10-С5 указывается, что операции по освежению материальных ценностей государственного резерва не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость. В другом Постановлении ФАС Уральского округа от 10.11.2009 N Ф09-8679/09-С2 был признан правильным вывод апелляционного суда, что совершенные сторонами операции по выпуску материальных ценностей государственного резерва не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

В то же время в соответствии с разъяснениями Минфина России:

1) при приобретении материальных ценностей государственного резерва, составляющего казну Российской Федерации, в соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ уплата налога на добавленную стоимость осуществляется покупателями этих материальных ценностей, являющимися в данном случае налоговыми агентами (Письма от 20.12.2010 N 03-07-07/79, от 06.10.2010 N 03-07-11/394). В Письме от 17.02.2010 N 03-07-11/30 Минфин России также указал, что в связи с переводом запасов государственного материального резерва на счета учета, составляющего казну Российской Федерации, уплату налога на добавленную стоимость в 2010 г. осуществляют покупатели товаров - налоговые агенты на основании абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ. При этом в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ при исчислении налога на добавленную стоимость налоговыми агентами составляются счета-фактуры, на основании которых суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налоговыми агентами, принимаются к вычету;

2) в случае если организация не реализует на сторону, а использует ценности для своих нужд, взамен закладывая новые, такие операции являются товарообменными и подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке (Письма Минфина России от 01.09.2008 N 03-07-11/291, от 27.08.2008 N 03-07-11/289, от 26.06.2008 N 03-07-11/283).

Таким образом, изложенная нами позиция сопряжена с налоговыми рисками.

Д. П.Колесников

ЗАО "МСАй ФДП-Аваль"

15.04.2012