Общество имеет 100%-ную долю в уставном капитале иностранной организации, зарегистрированной на Украине. Той же организации обществом предоставлены займы. Общество планирует данную организацию ликвидировать, задолженность по займам простить. Украинская организация практически не имеет активов для исполнения обязательств перед обществом по возврату займов. Существует ли у общества возможность учесть убытки от списания фактической стоимости доли в уставном капитале, а также убытки от списания задолженности по займам при исчислении налога на прибыль?

Ответ: Общество, имеющее 100%-ную долю в уставном капитале иностранной организации, зарегистрированной на Украине, которой обществом предоставлены займы, учитывая арбитражную практику и позицию Минфина России, вправе учесть в расходах по налогу на прибыль убытки от списания фактической стоимости доли в уставном капитале, а также убытки от списания задолженности по займам.

Обоснование: По вопросам, связанным с дочерней организацией - резидентом Украины.

В случае ликвидации дочерней организации - резидента Украины, произведенной в соответствии с законодательством Украины, общество при исчислении налога на прибыль имеет право учесть в составе внереализационных расходов убытки от списания фактической стоимости доли в уставном капитале рассматриваемой организации и убытки от списания задолженности по займам по следующим основаниям.

Налоговый учет фактически оплаченной организацией-участником стоимости долей ликвидируемой организации осуществляется в соответствии с нормой п. 2 ст. 277 Налогового кодекса РФ. Указанной нормой установлено, что при ликвидации организации и распределении ее имущества доходы налогоплательщиков - участников ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) участником стоимости долей (паев).

По нашему мнению, для целей налогообложения возможно учесть в составе расходов стоимость внесенного вклада в уставный капитал в том числе и в ситуации, когда имущество, причитающееся участнику ликвидируемой организации, вовсе отсутствует, так как запрета учитывать в налоговой базе убыток, который понесен акционером (участником, пайщиком) в результате ликвидации организации, НК РФ не содержит.

Данный подход подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 09.06.2009 N 2115/09. В указанном Постановлении судьи пришли к выводу, что организация-акционер, которая не получила имущества в результате ликвидации акционерного общества, вправе учесть в расходах стоимость акций. Суд посчитал, что подобные затраты соответствуют п. 1 ст. 252 НК РФ и не поименованы в ст. 270 НК РФ, следовательно, их можно включать в налоговую базу. Кроме того, ВАС РФ отметил, что право акционера учесть в расходах стоимость акций не зависит от того, получил он фактически имущество при ликвидации акционерного общества или нет.

Указанная позиция Высшего Арбитражного Суда РФ справедлива и при ликвидации организаций иных организационно-правовых форм. Это подтверждает арбитражная практика (см. Определение ВАС РФ от 18.09.2009 N ВАС-11654/09, Постановление ФАС Московского округа от 01.06.2010 N КА-А40/5569-10).

По нашему мнению, данный подход можно применить и к рассматриваемой ситуации, когда организация, в уставный капитал которой произведен вклад, является резидентом иностранного государства (в частности, резидентом Украины). Каких-либо ограничений для этого гл. 25 НК РФ также не содержит.

Обращаем внимание на то, что для правомерного учета для целей налогообложения убытков от списания фактической стоимости доли в уставном капитале обществу необходимо иметь документальное подтверждение факта оплаты доли в уставном капитале дочерней организации - резидента Украины (платежные поручения, заявления на перевод и т. п.), факта ликвидации дочерней организации - резидента Украины (документ компетентного органа Украины, свидетельствующий о ликвидации юридического лица), а также надлежаще оформленные в соответствии с законодательством Украины документы, подтверждающие права общества на финансовые вложения в виде вклада в уставный капитал дочерней организации - резидента Украины (указать, какие это документы, мы не имеем возможности, так как не являемся специалистами законодательства Украины).

Дебиторская задолженность по займам в случае ликвидации организации-должника признается для целей налогообложения безнадежным долгом на основании п. 2 ст. 266 НК РФ, в котором, в частности, указано, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения в связи с ликвидацией организации.

Суммы безнадежных долгов включаются в состав внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

При этом НК РФ не содержит каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов в зависимости от вида и характера ранее совершенной операции. Отсюда следует, что в случае ликвидации дочерней организации материнская организация имеет право учесть для целей налогообложения убытки от списания задолженности по займам, выданным дочерней организации.

Арбитражная практика подтверждает обоснованность признания сумм невозвращенных займов безнадежным долгом в связи с ликвидацией организаций-должников и невозможностью погашения задолженности по договорам займа и, соответственно, правомерность списания данных сумм во внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении налогом на прибыль (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2010 N А05-7369/2009, от 15.02.2010 N А05-6785/2009, ФАС Поволжского округа от 10.04.2009 N А55-15437/2008).

Аналогичной позиции придерживается Минфин России (см. Письмо Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/283). На основании изложенного можно сделать вывод, что в настоящее время сложилась правовая позиция о правомерности уменьшения налогооблагаемой прибыли на суммы убытков от списания задолженности по предоставленным займам при ликвидации организации-заемщика.

Д. Ю.Новиков

ООО Аудиторская фирма "Стимул"

12.04.2012