Организация в сентябре 2012 г. выплатила доход физическому лицу в натуральной форме, при этом возможность удержать и перечислить НДФЛ в качестве налогового агента у организации отсутствовала. До конца налогового периода (в декабре 2012 г.) организация осуществила выплату этому же физическому лицу дохода, но уже в денежной форме. С выплаченной в декабре суммы был удержан и перечислен НДФЛ, при этом НДФЛ с выплаты в натуральной форме так и остался неудержанным и неперечисленным. Организация в январе 2013 г. подала сведения в налоговый орган и налогоплательщику о невозможности удержать НДФЛ с выплаченного дохода в натуральной форме. В ходе выездной налоговой проверки в 2013 г. организации были начислены пени и санкции за неудержание и неперечисление сумм НДФЛ. Правомерны ли действия налогового органа при условии, что НДФЛ был уплачен налогоплательщиком своевременно - 15.07.2013?

Ответ: Факт подачи организацией сведений в налоговый орган о невозможности удержать НДФЛ с выплаченного дохода в натуральной форме, а также то, что налог был уплачен физическим лицом своевременно, не освобождает налогового агента от уплаты пеней и финансовых санкций, в случае если в течение налогового периода организацией были осуществлены иные выплаты этому же физическому лицу. Данные выводы подтверждаются правовой позицией, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Обоснование: В соответствии с п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом удержание начисленной суммы налога должно производиться налоговым агентом за счет любых денежных средств, которые выплачиваются налогоплательщику, учитывая при этом, что сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

При невозможности удержать полагающуюся сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу о невозможности удержать налог и сумме налога (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Исходя из условий рассматриваемого вопроса в сентябре 2012 г. на момент выплаты дохода в натуральной форме у организации отсутствовала возможность удержать и перечислить НДФЛ с выплаты. Однако уже в декабре 2012 г. организация выплатила тому же физическому лицу доход в денежной форме, то есть у организации была возможность удержать и перечислить сумму налога.

Если до окончания налогового периода налоговым агентом выплачиваются налогоплательщику какие-либо денежные средства, он обязан произвести из них удержание налога с учетом ранее не удержанных сумм (п. 4 ст. 226 НК РФ, Письмо ФНС России от 22.11.2013 N БС-4-11/20951), учитывая при этом, что сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

Следовательно, организация была обязана при выплате дохода в декабре 2012 г. в денежной форме удержать и перечислить НДФЛ с суммы ранее выплаченного натурального дохода в рамках 50 процентов от суммы выплаты.

Согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки. В данной ситуации исходя из условий вопроса налогоплательщик - физическое лицо самостоятельно уплатил налог в установленный срок (15.07.2013), а вот налоговый агент свои обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ не исполнил. В соответствии с п. 5 ст. 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме. Указанные нормы распространяются также и на налоговых агентов (п. 7 ст. 75 НК РФ).

В данном случае при начислении пени следует учитывать правовую позицию ВАС РФ, изложенную в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ N 57. Так, ВАС РФ указал, что пени представляют собой платеж, который направлен на компенсацию потерь госбюджета от неуплаты налога в установленный срок. В связи с этим пени с налогового агента могут быть взысканы с момента, когда он должен был удержать НДФЛ (декабрь 2012 г.) и перечислить его в бюджет, до момента истечения срока самостоятельного исполнения налогоплательщиком такой обязанности, то есть в соответствии с п. 4 ст. 228 НК РФ - до 15 июля года, следующего за годом получения дохода, если налогоплательщик не перечислил налог в бюджет ранее. Применительно к рассматриваемой ситуации до 15.07.2013 (дата уплаты налога физическим лицом совпадает со сроком уплаты по закону).

При этом организации следует иметь в виду нормы ст. 123 НК РФ, которая предусматривает, что неправомерное неудержание и неперечисление налоговым агентом в установленный срок сумм налога влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и перечислению.

Таким образом, действия налогового органа правомерны. Факт подачи организацией сведений в налоговый орган о невозможности удержать НДФЛ с выплаченного дохода в натуральной форме, а также то, что налог был уплачен физическим лицом самостоятельно в установленный срок, не освобождает налогового агента от уплаты пеней и финансовых санкций.

Е. В.Пшеничная

ООО "ИК Ю-Софт"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

09.04.2014