Как при расчете среднего заработка работника организации в целях определения суммы отпускных учитывать период командировки, если за время командировки производилась доплата до оклада? Должны ли исключаться из расчетного периода при исчислении среднего заработка дни командировки и начисленные за них суммы?

Вправе ли организация учесть в составе расходов по налогу на прибыль выплаченные работнику за период отпуска суммы оплаты сверх установленного законодательством размера средней заработной платы?

Ответ: При исчислении среднего заработка в целях определения суммы отпускных из расчетного периода исключается период нахождения работника в командировке, а также все начисленные за это время суммы (средний заработок и доплата до оклада).

При этом выплата работнику за период отпуска денежных средств в размере, превышающем рассчитанные в соответствии с законодательством суммы, не нарушает его прав (то есть нарушений трудового законодательства в данном случае не будет).

Однако, поскольку указанный порядок расчета средней заработной платы для отпуска законодательством не предусмотрен, возможны претензии со стороны налоговых органов, связанные с неправомерным учетом в составе расходов сумм отпускных, превышающих рассчитанный в установленном порядке размер, по причине их необоснованности.

Для правомерного учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль всех выплаченных работнику за период отпуска сумм оплаты сверх установленного законодательством размера средней заработной платы они могут быть предусмотрены локальным актом организации (приказом) в виде, например, дополнительного вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей.

Обоснование: В соответствии со ст. 167 Трудового кодекса РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется сохранение среднего заработка.

Согласно ст. 139 ТК РФ для всех случаев определения размера средней заработной платы (среднего заработка), предусмотренных ТК РФ, устанавливается единый порядок ее исчисления.

Особенности порядка исчисления средней заработной платы определены Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение).

В соответствии с пп. "а" п. 5 Положения при исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, а также начисленные за это время суммы, если за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством РФ.

Из указанной нормы следует, что определяющим критерием для исключения из расчета среднего заработка начисленных сумм является период (время), за который они начислены. То есть при исчислении среднего заработка не учитываются суммы, начисленные за период (время), за который работнику сохранялся средний заработок.

Таким образом, все суммы, начисленные работнику за период нахождения его в командировке (период сохранения среднего заработка), не учитываются при исчислении среднего заработка.

Работодатель не может по своему усмотрению отменить (заменить) установленную законодательством гарантию в виде сохранения за работником, направляемым в служебную командировку, средней заработной платы, он вправе только увеличить размер производимых выплат.

То есть время нахождения работника в командировке в силу норм ТК РФ является периодом, за который ему сохраняется средняя заработная плата. Следовательно, все суммы, начисленные работнику за указанный период (средний заработок и доплата до оклада), в соответствии с пп. "а" п. 5 Положения, исключаются из расчета среднего заработка.

При этом выплата работнику за период отпуска денежных средств в размере, превышающем рассчитанные указанным выше способом суммы, не нарушает его прав (то есть нарушений трудового законодательства в данном случае не будет).

При этом согласно п. 7 ч. 2 ст. 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда относятся расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ. Статьей 114 ТК РФ установлено, что работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка.

На основании изложенного возможны претензии со стороны налоговых органов, связанные с неправомерным учетом в составе расходов сумм отпускных, превышающих рассчитанный в установленном порядке размер, по причине их необоснованности (поскольку указанный порядок расчета средней заработной платы для отпуска законодательством не предусмотрен).

Для правомерного учета в составе расходов всех выплаченных работнику за период отпуска сумм оплаты сверх установленного законодательством размера средней заработной платы они могут быть предусмотрены локальным актом организации (приказом) в виде, например, дополнительного вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей.

О. Л.Ефимьева

ЗАО "МСАй ФДП-Аваль"

20.03.2012