Общество (цедент) заключило договор уступки требования задолженности за поставленный товар с взаимозависимой организацией (доля участия составляет более 25%). Право требования уступлено после наступления предусмотренного договором о реализации товаров срока платежа. Вправе ли общество, руководствуясь п. 2 ст. 279 НК РФ, учесть в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, отрицательную разницу (убыток) между доходом, полученным от уступки прав требований к должнику, и объемом переданных прав (стоимостью поставленного товара)?

Ответ: Общество вправе учесть в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, отрицательную разницу (убыток) между доходом, полученным от уступки прав требований организации, с которой они признаются взаимозависимыми, и объемом переданных прав (стоимостью поставленного товара).

Обоснование: В соответствии с пп. 7 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам приравниваются, в частности, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном ст. 279 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:

- 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;

- 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

При этом в НК РФ не содержится каких-либо ограничений по признанию убытка по сделке между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями ст. ст. 20, 105.1 НК РФ взаимозависимыми.

В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" сама по себе взаимозависимость сторон сделки не может свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды. Взаимозависимость может быть признана в качестве обстоятельства, свидетельствующего о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 26.02.2008 N 11542/07 указал, что участие в сделках лиц, признанных судами взаимозависимыми, не свидетельствует о необоснованной налоговой выгоде, поскольку каждый налогоплательщик ведет предпринимательскую деятельность на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Хозяйствующие субъекты по своему усмотрению выбирают способы достижения результата предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит только контроль за соблюдением законодательства о налогах. Недопустимо вмешательство в деятельность налогоплательщика в виде указаний в актах проверки или решениях о возможном достижении экономического результата с меньшими затратами либо о нецелесообразности взаимоотношений с контрагентами ввиду их взаимозависимости.

Хотя указанные выводы сделаны Президиумом ВАС РФ применительно к пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, полагаем, они могут быть также применены и в отношении положений пп. 7 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 279 НК РФ.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

С учетом изложенного в рассматриваемом случае общество вправе учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, отрицательную разницу (убыток) между доходом, полученным от уступки права требования организации, с которой они признаются взаимозависимыми в соответствии с положениями ст. ст. 20, 105.1 НК РФ, и объемом переданных прав (стоимостью поставленного товара).

Взаимозависимость цессионария с цедентом не лишает последнего права учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, отрицательную разницу (убыток), полученную от уступки прав требований.

Данный вывод подтверждается судебной практикой (Постановления ФАС Центрального округа от 16.09.2008 N А54-3386/2006-С21, ФАС Московского округа от 30.04.2008 N КА-А41/2158-08, ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2008 N А56-5830/2008 (Определением ВАС РФ от 20.04.2009 N ВАС-4114/09 отказано в пересмотре дела в порядке надзора)).

Вместе с тем необходимо отметить, что на основании п. 1 ст. 105.17 НК РФ федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, осуществляет проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Проверка проводится на основании уведомления о контролируемых сделках или извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика, направленных в соответствии со ст. 105.16 НК РФ, а также при выявлении контролируемой сделки в результате проведения федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Сделки, относящиеся к контролируемым, перечислены в ст. 105.14 НК РФ.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

20.03.2012