Организация, формирующая резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, предполагает стать участником консолидированной группы налогоплательщиков

Учитываются ли при исчислении налога на прибыль по КГН расходы на формирование такого резерва?

Ответ: Участники консолидированной группы налогоплательщиков (далее - КГН) не формируют резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в части реализации товаров, работ другим участникам КГН.

Если организация, формирующая резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, предполагает стать участником консолидированной группы налогоплательщиков, то при вхождении организации в состав КГН суммы указанного резерва, относящиеся к товарам, работам, реализованным другим участникам этой группы, восстанавливаются. При этом на указанные суммы производится корректировка предельного размера резерва, определяемого в соответствии с п. 3 ст. 267 Налогового кодекса РФ.

Суммы восстановленного резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, в том числе в результате уменьшения предельного размера резерва, включаются в состав внереализационных доходов в налоговом периоде, предшествующем налоговому периоду, в котором налогоплательщик стал участником КГН.

Обоснование: К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом положений ст. 267 НК РФ) (пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ), вправе создавать резервы на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, и отчисления на формирование таких резервов принимаются для целей налогообложения в порядке, предусмотренном ст. 267 НК РФ (п. 1 данной статьи).

Налогоплательщик самостоятельно принимает решение о создании такого резерва и в учетной политике для целей налогообложения определяет предельный размер отчислений в этот резерв. При этом резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока (п. 2 указанной статьи).

Согласно п. 3 ст. 267 НК РФ расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров (работ). При этом размер созданного резерва не может превышать его предельного размера. Предельный размер определяется как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. В случае если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

Федеральным законом от 16.11.2011 N 321-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков" (далее - Закон N 321-ФЗ) НК РФ был дополнен ст. 278.1 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками КГН. Данная статья вступила в силу с 1 января 2012 г. (п. 1 ст. 3 Закона N 321-ФЗ).

Согласно п. 1 указанной статьи налоговая база по доходам, полученным всеми участниками КГН, определяется на основании суммы всех доходов и суммы всех расходов участников КГН, учитываемых в целях налогообложения налогом на прибыль, с учетом особенностей, установленных данной статьей.

Участники КГН не формируют резервы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в соответствии со ст. 267 НК РФ в части реализации товаров (работ) другим участникам этой группы. При вхождении налогоплательщика в состав КГН резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию восстанавливается в части сумм резервов, относящихся к товарам (работам), реализованным другим участникам этой группы. При этом производится корректировка определяемого в соответствии с п. 3 ст. 267 НК РФ предельного размера резерва путем исключения операций между участниками одной КГН при определении:

- фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года;

- выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. Это следует из абз. 1 и 2 п. 4 ст. 278.1 НК РФ.

Корректировка показателя выручки от реализации товаров (работ) за предыдущие три года до начала налогового периода, в котором налогоплательщик стал участником КГН, не производится. В налоговых периодах, в которых налогоплательщик является участником КГН, этот показатель не включает выручку от реализации указанных товаров (работ) другим участникам такой группы. Суммы восстановленных резервов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, в том числе в результате уменьшения предельного размера резерва, включаются в состав внереализационных доходов в налоговом периоде, предшествующем налоговому периоду, в котором налогоплательщик стал участником КГН. Таковы требования абз. 3 и 4 п. 4 указанной статьи.

Т. И.Сивошенкова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

13.03.2012