Налогоплательщик-"упрощенец" по ошибке выставил своему контрагенту счет-фактуру с выделенной суммой НДС. Покупатель уплатил эту сумму налога, и налогоплательщик собирается перечислить ее в бюджет. Обязан ли налогоплательщик-"упрощенец" представить декларацию по НДС с указанием этой суммы налога к уплате? Правомерно ли привлечение налогоплательщика в указанной ситуации к ответственности по ст. 119 НК РФ?

Ответ: В ситуации, когда налогоплательщик, применяющий УСН, по ошибке выставил своему контрагенту счет-фактуру с НДС, он не обязан представлять в налоговый орган по месту учета налоговую декларацию по НДС. Привлечение налогоплательщика к ответственности по ст. 119 Налогового кодекса РФ в указанной ситуации незаконно.

Вместе с тем во избежание споров с налоговыми органами, вероятность которых достаточно высока, налогоплательщику в рассматриваемой ситуации целесообразно представить декларацию по НДС, несмотря на отсутствие на сегодняшний день в налоговом законодательстве такой обязанности.

Обоснование: В соответствии с п. 5 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками этого налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в п. 5 ст. 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено гл. 21 НК РФ.

В п. п. 1, 3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н (далее - Порядок), указано, что декларация по НДС представляется, в частности, лицами, не признаваемыми налогоплательщиками НДС, перечисленными в п. 5 ст. 173 НК РФ. При выставлении покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС в связи с переходом на упрощенную систему налогообложения, представляются титульный лист и разд. 1 декларации, разд. 3 декларации не заполняется и не представляется.

Минфин России и налоговые органы в своих письменных разъяснениях указывают, что налогоплательщики, применяющие УСН и выставившие своим покупателям счет-фактуру с выделенной суммой НДС, обязаны представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (Письма Минфина России от 23.10.2007 N 03-07-11/512, УФНС России по г. Москве от 17.11.2009 N 16-15/120314).

Вместе с тем согласно пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. При этом в соответствии со ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Как уже было отмечено, декларацию по НДС обязаны представлять именно налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в п. 5 ст. 173 НК РФ (п. 5 ст. 174 НК РФ) (а не лица, перечисленные в п. 5 ст. 173). Однако непосредственно в пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ указано, что НДС уплачивается лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС.

Поскольку "упрощенцы", согласно п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ, не признаются налогоплательщиками НДС, можно сделать вывод, что представлять декларацию по этому налогу в связи с выставлением покупателям счетов-фактур с выделенным НДС и последующей уплатой этого налога в бюджет они не обязаны.

Кроме того, Порядок не относится к законодательству о налогах и сборах и не может его изменять или дополнять, в том числе и устанавливать обязанности налогоплательщиков, не предусмотренные НК РФ (ст. 1, п. 1 ст. 4 НК РФ, п. 1 Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 329).

Суды указывают, что лица, не являющиеся налогоплательщиками НДС, обязаны лишь перечислить выделенный в счете-фактуре и полученный от покупателя налог, но не обязаны представлять декларацию (Постановления ФАС Московского округа от 24.12.2010 N КА-А41/16297-10, ФАС Уральского округа от 08.12.2008 N Ф09-9189/08-С3, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.04.2007 N Ф04-2469/2007(33681-А70-6), Ф04-2469/2007(33930-А70-6), ФАС Северо-Кавказского округа от 02.04.2008 N Ф08-1566/2008-553А).

Также в судебной практике выработан подход, согласно которому привлечение налогоплательщика, применяющего УСН, к ответственности по ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС в установленный срок незаконно, поскольку к такой ответственности может быть привлечен только налогоплательщик НДС (Постановления Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 4544/07, ФАС Московского округа от 24.12.2010 N КА-А41/16297-10, ФАС Северо-Западного округа от 17.01.2011 N А56-95609/2009, ФАС Уральского округа от 08.12.2008 N Ф09-9189/08-С3, ФАС Северо-Кавказского округа от 18.05.2009 N А32-18366/2007-46/329).

Вместе с тем во избежание споров с налоговыми органами, вероятность которых достаточно высока, налогоплательщику в рассматриваемой ситуации целесообразно представить декларацию по НДС, несмотря на отсутствие на сегодняшний день в налоговом законодательстве такой обязанности.

А. В.Зацепин

Издательство "Главная книга"

02.03.2012