Организация, применяющая УСН, по ошибке выставила своему контрагенту счет-фактуру с выделенной суммой НДС. При этом уплаченную покупателем сумму налога организация в бюджет не перечислила. Должностные лица налогового органа в ходе выездной проверки обнаружили данное нарушение и привлекли налогоплательщика к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ. Правомерны ли действия налогового органа?

Ответ: По вопросу привлечения к ответственности налогоплательщика, применяющего УСН, ошибочно выставившего контрагенту счет-фактуру с выделенной суммой НДС и не перечислившего эту сумму в бюджет, в судебной практике выработан подход, согласно которому к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДС может быть привлечен только налогоплательщик этого налога. Поскольку налогоплательщики, применяющие УСН, не являются плательщиками НДС, суды признают привлечение к ответственности незаконным.

Обоснование: На основании п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

В силу пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Ответственность за неуплату (неполную уплату) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) предусмотрена ст. 122 НК РФ.

По смыслу указанных норм при выставлении организацией или предпринимателем, применяющим УСН, покупателю счета-фактуры с выделением в нем суммы НДС указанная сумма налога подлежит уплате в бюджет. Указанной позиции придерживаются контролирующие органы и суды (Письма Минфина России от 05.03.2011 N 03-07-11/46, УФНС России по г. Москве от 05.04.2010 N 16-15/035198, Постановления ФАС Московского округа от 28.12.2010 N КА-А41/16458-10, от 24.09.2009 N КА-А40/9517-09-П, ФАС Западно-Сибирского округа от 21.03.2011 N А70-6342/2010).

Причем в Постановлении от 28.12.2010 N КА-А41/16458-10 ФАС Московского округа признал обоснованными выводы судов нижестоящих инстанций о том, что ошибочность выделения в счетах-фактурах сумм НДС не освобождает предпринимателя от обязанности уплатить предъявленный покупателю налог (пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ).

По вопросу привлечения налогоплательщика, применяющего УСН, к ответственности в рассматриваемой ситуации в судебной практике выработан подход, согласно которому к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату НДС может быть привлечен только налогоплательщик этого налога. А поскольку налогоплательщики, применяющие УСН, не являются плательщиками НДС, суды признают привлечение к ответственности незаконным (Постановления Президиума ВАС РФ от 14.11.2006 N 7623/06, ФАС Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40/12713-09, ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2011 N А56-23811/2010, ФАС Уральского округа от 12.01.2011 N Ф09-10621/10-С2, от 28.10.2010 N Ф09-8642/10-С2, ФАС Поволжского округа от 01.03.2010 N А06-1009/2009, ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.10.2009 N А78-1910/2009).

Справедливости ради необходимо отметить, что ранее в арбитражной практике встречались решения, в которых суд подтверждал правомерность привлечения упрощенца к ответственности по ст. 122 НК РФ в такой ситуации (например, Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2007 N А65-50/2007-СА2-41).

А. В.Зацепин

Издательство "Главная книга"

24.02.2012