Организация - участник консолидированной группы налогоплательщиков понесла убыток, исчисленный в соответствии с гл. 25 НК РФ, в налоговом периоде, предшествующем налоговому периоду ее вхождения в состав этой группы. Вправе ли она, в соответствии с Федеральным законом от 16.11.2011 N 321-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков", уменьшить консолидированную налоговую базу по налогу на прибыль на всю сумму понесенного убытка по правилам НК РФ о переносе убытков на будущее начиная с налогового периода, в котором она вошла в состав такой группы?

Ответ: Исходя из положений Федерального закона от 16.11.2011 N 321-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков" (далее - Закон N 321-ФЗ) организация - участник консолидированной группы налогоплательщиков, понесшая убытки, исчисленные в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ, в налоговых периодах, предшествующих налоговому периоду ее вхождения в состав этой группы, не вправе уменьшить консолидированную налоговую базу на всю сумму понесенного ею убытка (на часть этой суммы) (перенести убыток на будущее) начиная с налогового периода, в котором она вошла в состав такой группы. В то же время перенос на будущее таких убытков может быть возобновлен после выхода организации из состава консолидированной группы налогоплательщиков.

Обоснование: Законом N 321-ФЗ предусмотрено внесение ряда изменений в НК РФ, направленных на введение в РФ института консолидации налогоплательщиков с целью объединения налоговой базы по налогу на прибыль организаций для взаимозависимых организаций. Положения о консолидированной группе налогоплательщиков вступают в силу с 01.01.2012.

В соответствии с п. 1 ст. 25.1 НК РФ консолидированной группой налогоплательщиков признается добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков в порядке и на условиях, которые предусмотрены НК РФ, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков.

Закон N 321-ФЗ вводит особый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, при котором ответственный участник группы определяет консолидированную налоговую базу и сумму налога к уплате каждым участником группы.

Так, гл. 25 НК РФ дополняет ст. 278.1 НК РФ, посвященная особенностям определения налоговой базы по доходам, полученным участниками консолидированной группы налогоплательщиков.

В соответствии с правилом п. 1 ст. 278.1 НК РФ налоговая база по доходам, полученным всеми участниками консолидированной группы налогоплательщиков (консолидированная налоговая база), определяется на основании суммы всех доходов и суммы всех расходов участников консолидированной группы налогоплательщиков, учитываемых в целях налогообложения налогом, с учетом особенностей, установленных ст. 278.1 НК РФ.

При этом в консолидированную налоговую базу не включаются доходы участников консолидированной группы налогоплательщиков, подлежащие обложению налогом у источника выплаты доходов.

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками консолидированной группы налогоплательщиков, устанавливаются ст. 278.1 НК РФ в отношении в том числе предшествующих (предконсолидационных) убытков.

Так, в силу п. 6 ст. 278.1 НК РФ участники консолидированной группы налогоплательщиков, понесшие убытки, исчисленные в соответствии с гл. 25 НК РФ, в налоговых периодах, предшествующих налоговому периоду их вхождения в состав этой группы, не вправе уменьшить консолидированную налоговую базу на всю сумму понесенного ими убытка (на часть этой суммы) (перенести убыток на будущее) в порядке, установленном ст. ст. 275.1 и 283 НК РФ, начиная с налогового периода, в котором они вошли в состав такой группы.

В то же время в отношении консолидированной группы налогоплательщиков действуют с определенными особенностями правила ст. 283 НК РФ о переносе убытков на будущее.

В силу п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных ст. ст. 264.1, 268.1, 275.1, 280, 283 и 304 НК РФ.

В силу п. 6 ст. 283 НК РФ, введенного пп. "б" п. 7 ст. 2 Закона N 321-ФЗ, в случае если консолидированная группа налогоплательщиков понесла убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах, ответственный участник такой группы вправе уменьшить консолидированную налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму убытка или на часть этой суммы.

При этом организация, являвшаяся участником консолидированной группы налогоплательщиков, после выхода из состава этой группы (прекращения действия этой группы) вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму убытка, полученного указанной организацией по итогам налоговых периодов (на часть этой суммы), в которых она не являлась участником консолидированной группы налогоплательщиков, в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 283 НК РФ. При этом срок, в течение которого налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее, то есть десятилетний период, увеличивается на количество лет, в течение которых такой налогоплательщик являлся участником консолидированной группы налогоплательщиков.

Таким образом, для предотвращения злоупотреблений, выражающихся в оптимизации налоговых обязательств организаций - участников консолидированных групп налогоплательщиков, при вхождении организаций в состав консолидированных групп налогоплательщиков, а также при функционировании таких групп Законом N 321-ФЗ предусмотрен запрет на принятие убытков организаций - участников консолидированных групп налогоплательщиков для целей налогообложения прибыли, понесенных ими в налоговых периодах, предшествующих налоговому периоду их вхождения в состав этой группы (предшествующих, предконсолидационных убытков). В то же время согласно Закону N 321-ФЗ перенос на будущее таких убытков может быть возобновлен только после выхода организации из состава консолидированной группы налогоплательщиков.

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

10.02.2012