Можно ли учитывать в расходах для целей исчисления налога на прибыль расходы на приобретение бутилированной воды для коллегиального исполнительного органа организации, а также расходы на приобретение чистой питьевой воды для сотрудников организации?

Ответ: Расходы на приобретение бутилированной воды для коллегиального исполнительного органа организация вправе учитывать в целях исчисления налога на прибыль в составе представительских расходов в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ.

Учитывая позицию судов, расходы на приобретение питьевой воды для сотрудников организация вправе учитывать на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, при этом, по мнению Минфина России, организация вправе учитывать такие расходы только в случае несоответствия воды в организации санитарно-эпидемиологическим правилам и нормам.

Обоснование: Что касается расходов на приобретение бутилированной воды для коллегиального исполнительного органа кредитной организации, то необходимо обратить внимание на следующее.

Так, согласно п. 1 ст. 69 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества (директором, генеральным директором) или единоличным исполнительным органом общества (директором, генеральным директором) и коллегиальным исполнительным органом общества (правлением, дирекцией).

Пунктом 1 ст. 70 вышеуказанного Федерального закона определено, что коллегиальный исполнительный орган общества (правление, дирекция) действует на основании устава общества, а также утверждаемого общим собранием акционеров внутреннего документа общества (положения, регламента или иного документа), в котором устанавливаются сроки и порядок созыва и проведения его заседаний, а также порядок принятия решений.

Прямой нормы, позволяющей учитывать для целей налогообложения расходы на приобретение бутилированной воды для коллегиальных органов кредитной организации, НК РФ не предусмотрено.

Однако, учитывая, что члены коллегиального исполнительного органа кредитной организации находятся в организации не ежедневно, а только во время проведения заседаний коллегиального исполнительного органа, необходимо обратить внимание на следующие положения гл. 25 НК РФ.

Так, в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 264 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 264 НК РФ установлено, что к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Из вышеуказанного положения следует, что к представительским расходам относятся расходы на официальный прием и (или) обслуживание участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика. Учитывая его, а также то, что коллегиальный исполнительный орган является руководящим органом организации, можно сделать вывод о том, что расходы на приобретение бутилированной воды для коллегиального исполнительного органа кредитной организации могут учитываться для целей налогообложения на основании вышеуказанного положения.

Однако заметим, что не все толкуют вышеназванное положение в данном ключе, поэтому нужно быть готовым к тому, что данный вывод придется доказывать. Следует также добавить, что представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процента от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Что касается учета в расходах для целей налогообложения расходов на приобретение чистой питьевой воды для сотрудников организации, то следует обратить внимание на следующее.

Прямой нормы, позволяющей организации учесть расходы на приобретение чистой питьевой воды для своих сотрудников для целей налогообложения прибыли организаций, НК РФ не предусмотрено.

Вместе с тем следует обратить внимание на положение пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, в соответствии с которым к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Регулирование трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений в соответствии с Конституцией РФ, федеральными конституционными законами осуществляется, в частности, трудовым законодательством (включая законодательство об охране труда), состоящим из Трудового кодекса РФ, иных федеральных законов и законов субъектов Российской Федерации, содержащих нормы трудового права.

В соответствии с положениями ст. 163 ТК РФ работодатель обязан обеспечить нормальные условия для выполнения работниками норм выработки. К таким условиям, в частности, относятся условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.

Понятие условий труда установлено положениями ст. 209 ТК РФ. Так, под условиями труда следует понимать совокупность факторов производственной среды и трудового процесса, оказывающих влияние на работоспособность и здоровье работника.

Также в соответствии с положениями ст. 22 ТК РФ работодатель обязан, в частности, обеспечивать бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей.

Обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников в соответствии с требованиями охраны труда возлагается на работодателя. В этих целях работодателем по установленным нормам оборудуются, в частности, санитарно-бытовые помещения, а также помещения для приема пищи (ст. 223 ТК РФ).

Для экономического обоснования, необходимого для учета расходов на приобретение чистой питьевой воды в расходах для целей налогообложения прибыли организаций, организации необходимо принять во внимание вышеуказанные положения ТК РФ. Также, по мнению Минфина России и ФНС России, в целях экономического обоснования, требуемого ст. 252 НК РФ, организации необходимо представить налоговому органу санитарно-эпидемиологическое заключение о несоответствии питьевой воды Санитарно-эпидемиологическим правилам и нормативам "СанПиН 2.1.4.1074-01. 2.1.4. Питьевая вода и водоснабжение населенных мест. Питьевая вода. Гигиенические требования к качеству воды централизованных систем питьевого водоснабжения. Контроль качества. Гигиенические требования к обеспечению безопасности систем горячего водоснабжения. Санитарно-эпидемиологические правила и нормативы", утвержденным Постановлением Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 26.09.2001 N 24.

Такой вывод можно сделать из Писем Минфина России, например, от 02.12.2005 N 03-03-04/1/408, от 10.06.2010 N 03-03-06/1/406, от 31.01.2011 N 03-03-06/1/43 и ФНС России от 10.03.2005 N 02-1-08/46@.

Понятие санитарно-эпидемиологического заключения установлено Федеральным законом от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" (далее - Федеральный закон N 52-ФЗ). Так, в соответствии с положениями ст. 1 Федерального закона N 52-ФЗ под санитарно-эпидемиологическим заключением следует понимать документ, выдаваемый в установленных Федеральным законом N 52-ФЗ случаях федеральными органами исполнительной власти, уполномоченными на осуществление федерального государственного санитарно-эпидемиологического надзора, и удостоверяющий соответствие или несоответствие санитарным правилам факторов среды обитания, условий деятельности юридических лиц, граждан, в том числе индивидуальных предпринимателей, а также используемых ими территорий, зданий, строений, сооружений, помещений, оборудования, транспортных средств.

Что касается судебной практики, то в большинстве случаев судебные органы принимают решения в пользу налогоплательщиков, а именно делают вывод о правомерности учета расходов, связанных с приобретением чистой питьевой воды, в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли организаций.

Так, например, ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 29.01.2007 N А56-1711/2006 сделал вышеуказанный вывод на основании того, что ТК РФ не содержит закрытого перечня условий, которые должны обеспечивать нормальные условия труда, а приобретенная питьевая вода использовалась организацией исключительно для обеспечения нормальных условий труда ее работников.

В Постановлении от 12.04.2007 N А13-441/2005-21 ФАС Северо-Западного округа сделал вышеуказанный вывод на основании положений ст. ст. 22 и 223 ТК РФ, а также на основании того, что у организации имелось предписание контролирующего органа, подтверждающее отсутствие обеспечения питьевого режима. В связи с проведением ремонтных работ водопроводной сети имелись перебои в подаче воды. В поступающей воде имелись механические примеси, ржавчина, а вода имела металлический привкус и неприятный запах.

ФАС Московского округа в своем Постановлении от 16.08.2007 N КА-А40/7304-07 сделал вышеуказанный вывод на основании положений ст. ст. 163, 209 и 212 ТК РФ, а чистая питьевая вода приобреталась организацией для обеспечения нормальных условий труда работников во исполнение трудового законодательства Российской Федерации.

Так, например, ФАС Московского округа в своем Постановлении от 13.08.2008 N КА-А40/7595-08 сделал вышеуказанный вывод на основании того, в частности, что приобретение питьевой воды и иные расходы, связанные с ней, осуществлялись организацией в целях обеспечения нормальных условий для деятельности трудового коллектива.

Суд также отметил, что положения ст. 163 ТК РФ не содержат исчерпывающего перечня нормальных условий для выполнения работниками норм выработки, а наличие заключения санитарно-эпидемиологических органов не является в соответствии со ст. 264 НК РФ условием для включения расходов на приобретение питьевой воды в состав расходов.

ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 08.06.2007 N А66-10574/2006 сделал вышеуказанный вывод на основании положений пп. 7 п. 1 ст. 264 и ст. 252 НК РФ, а также на основании того, что обеспечение работников питьевой водой предусмотрено правилами внутреннего трудового распорядка организации.

ФАС Центрального округа в своем Постановлении от 25.12.2007 N А68-3553/06-247/18 сделал вывод о том, что необходимость в приобретении организацией питьевой воды для персонала обусловлена исполнением требований в области обеспечения нормальных условий труда.

ФАС Московского округа в своем Постановлении от 12.09.2008 N КА-А40/8426-08 сделал вывод о том, что расходы на приобретение питьевой воды могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций на основании того, что относятся к мероприятиям по охране труда.

Д. В.Осипов

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

10.02.2012