Российской организацией, являющейся плательщиком НДС (комиссионером), заключен договор комиссии с иностранной фирмой (комитентом). Предметом договора комиссии является реализация товаров комитента на территории РФ. По условиям договора комиссионное вознаграждение удерживается из средств, поступивших от продажи товаров

Возникает ли у комиссионера обязанность по начислению и перечислению НДС в бюджет с суммы авансового платежа, поступившего от покупателя, либо с суммы комиссионного вознаграждения, содержащегося в сумме предоплаты, поступившей от покупателя (фактически сумма комиссионного вознаграждения сформируется в момент реализации, когда станет понятно, товар из какой именно партии и по какой цене будет реализован конкретному покупателю)?

Ответ: У организации-комиссионера, реализующей на территории РФ товары иностранной фирмы-комитента, не состоящей на учете в налоговых органах РФ, возникает обязанность исчислить НДС при поступлении от покупателя суммы авансового платежа. Как налоговый агент он исчисляет НДС с сумм авансовых платежей, поступивших от покупателей. Кроме того, как плательщик НДС, он исчисляет данный налог с суммы полученной предварительной оплаты по уплате комиссионного вознаграждения, содержащегося в сумме авансового платежа.

Обоснование: Абзацем 2 п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ установлено, что при реализации товаров в случае получения налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС.

При реализации товаров иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется налоговыми агентами. При этом при реализации товаров на основании договора комиссии налоговым агентом признается комиссионер, состоящий на учете в налоговых органах, в качестве налогоплательщика (п. 5 ст. 161 НК РФ).

Пунктом 15 ст. 167 НК РФ предусмотрено, что для налоговых агентов, указанных в п. 5 ст. 161 НК РФ, момент определения налоговой базы определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 167 НК РФ. То есть моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Так как в рассматриваемой ситуации комиссионер признается налоговым агентом иностранной организации именно в соответствии с п. 5 ст. 161 НК РФ, то он должен производить исчисление и уплату НДС с сумм авансовых платежей, поступивших от покупателей в счет предстоящих поставок товара.

Что касается вопроса исчисления НДС с суммы комиссионного вознаграждения, содержащегося в предоплате, то в налоговую базу по НДС у комиссионера должна включаться сумма предоплаты, полученная от покупателей товаров, только в части, относящейся к стоимости выполняемых им услуг, то есть в части причитающегося ему вознаграждения. Такая позиция, в частности, изложена в Письме УФНС России по г. Москве от 05.12.2007 N 19-11/115925.

Аналогичный подход поддержан сложившейся судебной практикой: Постановления ФАС Уральского округа от 21.02.2007 N Ф09-792/07-С2, ФАС Московского округа от 19.03.2007 N КА-А40/1751-07.

Следовательно, необходимость начисления НДС с суммы комиссионного вознаграждения, содержащегося в сумме предоплаты, возникает в момент формирования суммы вознаграждения, то есть в момент реализации.

А. О.Здоровенко

ООО "АЗъ - Консультант"

13.12.2011