Организация-импортер при ввозе товара на таможенную территорию РФ уплатила сумму НДС, исчисленную исходя из скорректированной таможенным органом таможенной стоимости товара. Уплаченная сумма НДС была принята к вычету в соответствии с требованиями норм ст. ст. 171, 172 и 166 НК РФ. В дальнейшем организация реализовала ввезенный товар по его первоначальной стоимости, без учета корректировки, произведенной таможенным органом. В результате образовалась отрицательная разница, которая, по мнению налогового органа, не подлежит учету при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет. Налоговый орган по итогам выездной проверки привлек организацию к налоговой ответственности в виде штрафа, а также доначислил НДС и пени. Правомерны ли действия налогового органа в этой ситуации?

Ответ: В ситуации, когда организация-импортер при ввозе товара на таможенную территорию РФ уплатила сумму НДС, исчисленную исходя из скорректированной таможенным органом таможенной стоимости товара, в установленном порядке приняла ее к вычету и в дальнейшем реализовала этот товар по его первоначальной стоимости, в результате чего образовалась отрицательная разница между уплаченной суммой НДС по этому товару и предъявленной к вычету, действия налогового органа, привлекшего организацию по итогам выездной проверки к налоговой ответственности в виде штрафа, а также доначислившего НДС и пени, являются незаконными. Данные действия были осуществлены на основе неправомерного отождествления порядка исчисления НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, установленного ст. 160 Налогового кодекса РФ, и определения цены этого товара при его последующей продаже.

Обоснование: Пунктом 1 ст. 154 НК РФ предусмотрено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно п. 3 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, исчисляется в соответствии с п. 5 ст. 166 НК РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 166 НК РФ общая сумма налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 160 НК РФ.

На основании п. 1 ст. 160 НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, налоговая база определяется как сумма:

1) таможенной стоимости этих товаров;

2) подлежащей уплате таможенной пошлины;

3) подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Как следует из п. 1 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

На основании п. 2 указанной статьи вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в том числе в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Арбитражная практика по рассматриваемому вопросу исходит из следующего:

- отождествлять порядок исчисления НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, установленный ст. 160 НК РФ, и определение цены этого товара при его последующей продаже неправомерно (Постановления ФАС Московского округа от 27.09.2005, 20.09.2005 N КА-А40/9150-05, от 14.06.2005, 07.06.2005 N КА-А40/5066-05);

- ст. 160 НК РФ регулируются только правоотношения по определению налоговой базы при ввозе товара на территорию РФ, тогда как налоговая база при реализации товаров на территории России определяется по правилам ст. 154 НК РФ исходя из цен, устанавливаемых при совершении сделок, и НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе товаров, принимается к возмещению в общеустановленном порядке. Из положений ст. 168 НК РФ не следует, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик должен исчислять НДС исходя из цены, определяемой как таможенная стоимость товара (Постановление ФАС Московского округа от 16.05.2005, 12.05.2005 N КА-А40/3585-05);

- ст. 173 НК РФ не предусматривает отказ в возмещении суммы налога, образовавшейся в связи с превышением суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленными в соответствии со ст. 166 НК РФ по подобному основанию. Следовательно, отказ налогового органа в принятии к вычету в полной сумме налога на добавленную стоимость, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, противоречит ст. ст. 171, 172, 173 НК РФ (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.11.2005 N Ф03-А51/05-2/3766).

Следовательно, действия налогового органа являются незаконными, так как осуществляются на основе неправомерного отождествления порядка исчисления НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, установленного ст. 160 НК РФ, и определения цены этого товара при его последующей продаже.

П. С.Долгополов

Юридическая компания "Юново"

06.12.2011