Управляющая компания, осуществляющая доверительное управление недвижимостью ПИФа (владельцы паев - юридические и физические лица), применяющая УСН, распоряжается имуществом фонда, в том числе совершает операции с недвижимым имуществом. Подлежат ли указанные операции налогообложению НДС?

Ответ: Операции с недвижимым имуществом ПИФа (владельцы паев - юридические и физические лица), совершаемые управляющей компанией, применяющей УСН, подлежат налогообложению НДС, если в соответствии со ст. 146 Налогового кодекса РФ они признаются объектом налогообложения по НДС.

Обоснование: Особенности исчисления и уплаты НДС при осуществлении операций по договору доверительного управления установлены ст. 174.1 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 174.1 НК РФ при совершении операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом на доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные гл. 21 НК РФ.

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с договором доверительного управления имуществом доверительный управляющий обязан выставить соответствующие счета-фактуры в порядке, установленном НК РФ (п. 2 ст. 174.1 НК РФ).

Таким образом, при совершении операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом на доверительного управляющего возлагаются обязанности плательщика налога на добавленную стоимость. Каких-либо исключений для доверительных управляющих, применяющих специальные налоговые режимы, положения ст. 174.1 НК РФ не устанавливают.

На основании п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением налога, уплачиваемого, в частности, в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

Таким образом, налоговый статус управляющей компании (применяющей УСН) не влияет на порядок налогообложения НДС вышеуказанных операций, если в соответствии со ст. 146 НК РФ они признаются объектом налогообложения по НДС.

Принимая во внимание п. 1 ст. 143 НК РФ, физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не признаются плательщиками НДС. В свою очередь, поскольку паевые фонды не являются организациями (п. 1 ст. 10 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон N 156-ФЗ)), они также не признаются плательщиками НДС.

Случаи и порядок возложения на российскую организацию обязанностей налогового агента по НДС установлены ст. 161 НК РФ. В приведенной норме отсутствует указание на то, что управляющие компании признаются налоговыми агентами пайщиков инвестиционных фондов.

Действующее налоговое законодательство не предусматривает уплату НДС владельцами инвестиционных паев фонда. В силу прямого указания права и обязанности плательщика НДС возлагаются на управляющую компанию, если она осуществляет деятельность в соответствии с договором доверительного управления.

Иными словами, именно управляющая компания исполняет обязанности плательщика НДС, а не владельцы инвестиционных паев фонда.

Поскольку на управляющую компанию возлагаются обязанности налогоплательщика, а не налогового агента, налоговый статус пайщиков не имеет значения и ссылки на ст. 161 НК РФ некорректны.

Определяющее значение для целей НДС имеют вид договора (договор доверительного управления имуществом), а также осуществление управляющей компанией операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС.

Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога.

Таким образом, НДС, являясь косвенным налогом, уплачивается налогоплательщиком не за свой счет, а за счет покупателя. Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что управляющая компания, перечисляя в бюджет суммы налога, производит такие выплаты за счет денежных средств, поступивших от покупателей (заказчиков). Следовательно, права пайщиков не нарушены.

Исходя из вышесказанного статус владельцев инвестиционных паев не влияет на налогообложение операций, указанных в вопросе.

При возникновении спора налоговые органы ссылаются на то, что управляющая компания не является собственником имущества фонда и не выступает в роли налогового агента от имени инвесторов паевых фондов; при этом норму ст. 174.1 НК РФ необходимо рассматривать как положение, регулирующее деятельность, осуществляемую от имени управляющей компании, что следует из п. 4 ст. 11 Закона N 156-ФЗ.

Однако суды отклоняют подобные доводы налоговых органов, указывая, что НК РФ не содержит ссылок о возложении на доверительного управляющего обязанностей налогового агента в связи с тем, что законодатель отнес указанного субъекта к другой категории налогоплательщиков.

Также суды отклоняют вывод о нарушении прав пайщиков - физических лиц в связи с тем, что расходы, связанные с управлением фондом, осуществляются за счет имущества фонда, а если исключить пайщиков - физических лиц из числа плательщиков налога, при уплате НДС пайщиками - юридическими лицами за счет активов фонда общее имущество фонда уменьшится на размер уплаченной суммы налога (то есть бремя уплаты налога будет возложено на всех пайщиков фонда, включая физических лиц).

Суды указывают, что осуществление расходов за счет имущества фонда исходит из общего правила, закрепленного ст. 210 Гражданского кодекса РФ, согласно которому собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества. Собственниками имущества фонда являются пайщики, следовательно, они должны нести бремя содержания имущества. Специальные положения о договоре доверительного управления также устанавливают покрытие расходов за счет имущества, переданного в доверительное управление. В соответствии с п. 6 ст. 41 Закона N 156-ФЗ расходы, связанные с доверительным управлением имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд, в том числе обязательные платежи, связанные с доверительным управлением таким имуществом, а также налоги, объектом которых является имущество, составляющее ПИФ, оплачиваются за счет указанного имущества. Кроме того, учитывая, что уменьшение имущества при уплате налога предусмотрено Конституцией РФ (ст. 57), а также принимая во внимание определение налога (п. 1 ст. 8 НК РФ), уплата управляющей компанией НДС за счет имущества ПИФа соответствует законодательству РФ, при этом права пайщиков не нарушаются. Подтверждение данной позиции нашло отражение в арбитражной практике (Постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2010 N 09АП-9194/2010-АК, ФАС Московского округа от 30.07.2009 N КА-А40/7115-09 по делу N А40-90110/08-111-454). Таким образом, операции с недвижимым имуществом ПИФа (владельцы паев - юридические и физические лица), совершаемые управляющей компанией, применяющей УСН, подлежат налогообложению НДС, если в соответствии со ст. 146 НК РФ они признаются объектом налогообложения по НДС.

Н. Л.Мамонова

Первый Дом Консалтинга "Что делать Консалт"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

25.03.2014