Предприниматель, применяющий систему налогообложения в виде ЕНВД, заключил договор аренды муниципального имущества с органом муниципального образования. Арендуемое помещение используется для осуществления розничной торговли. Возникает ли у предпринимателя обязанность налогового агента по исчислению и уплате в бюджет НДС с сумм арендной платы?

Ответ: С учетом позиции Минфина России и сложившейся арбитражной практики предприниматель, применяющий систему налогообложения в виде ЕНВД и заключивший договор аренды муниципального имущества с органом муниципального образования, признается налоговым агентом по исчислению и уплате в бюджет НДС с сумм арендной платы.

Обоснование: В соответствии с абз. 3 п. 4 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

В соответствии с пп. 1, 4 п. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги; представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Согласно п. 4 ст. 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном для уплаты налога налогоплательщиком.

В соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления и казенными учреждениями в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

При этом п. 4 ст. 173 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), указанных в ст. 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в ст. 161 НК РФ.

Конституционный Суд РФ в Определении от 02.10.2003 N 384-О разъяснил, что предоставление органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества является операцией, облагаемой НДС. Взимание НДС при предоставлении публичного имущества в аренду обусловлено тем, что при этом появляется объект налогообложения, то есть операции по реализации услуг, имеющие стоимостную характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Освобождение таких операций от налогообложения означало бы изъятие из общего правового режима, несовместимое с конституционными принципами экономической нейтральности налогов и признания и защиты равным образом частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности.

Согласно разъяснениям, изложенным в Письме Минфина России от 28.06.2010 N 03-07-14/44, индивидуальные предприниматели - плательщики ЕНВД при аренде федерального недвижимого имущества должны уплачивать НДС в качестве налоговых агентов.

Арбитражные суды разделяют подход специалистов финансового ведомства. Например, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 15.01.2010 N А70-2131/2009 (Определением ВАС РФ от 27.09.2010 N ВАС-6089/10 отказано в пересмотре дела в порядке надзора) пришел к выводу, что налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ. В связи с этим в периоды действия договоров аренды предприниматель, применяющий ЕНВД, обязан был уплачивать в бюджет суммы НДС, удержанные с арендных платежей.

В Постановлении ФАС Московского округа от 10.08.2009 N КА-А41/7486-09 (Определением ВАС РФ от 18.12.2009 N ВАС-16086/09 отказано в пересмотре дела в порядке надзора) судьи сочли, что налоговое законодательство не содержит исключений для хозяйствующих субъектов, применяющих ЕНВД, в целях исчисления НДС в отношении операций по аренде муниципального имущества в качестве налоговых агентов.

При этом судом отклонена ссылка предпринимателя на пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ, поскольку в данной норме указывается на услуги, оказываемые в рамках выполнения государственными и муниципальными органами возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления. Предоставление имущества в аренду к таким услугам не относится, а расценивается как предпринимательская деятельность, суммы поступлений от которой облагаются НДС на общих основаниях, учитываются в составе внебюджетных средств и перечисляются по предназначению (в доход соответствующего бюджета).

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Московского округа от 23.11.2009 N КА-А41/12219-09, ФАС Поволжского округа от 15.07.2009 N А55-1641/08, ФАС Северо-Западного округа от 16.08.2010 N А26-7880/2009, ФАС Уральского округа от 08.02.2011 N Ф09-10371/10-С2, от 10.02.2011 N Ф09-288/11-С3, ФАС Центрального округа от 19.05.2010 N А54-4045/2009 (Определением ВАС РФ от 30.09.2010 N ВАС-12682/10 отказано в пересмотре в порядке надзора). Таким образом, с учетом позиции Минфина России и сложившейся арбитражной практики предприниматель, применяющий систему налогообложения в виде ЕНВД и заключивший договор аренды муниципального имущества с органом муниципального образования, признается налоговым агентом по исчислению и уплате в бюджет НДС с сумм арендной платы.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

15.11.2011