Организация-работодатель отправляет своих работников в командировки в различные субъекты РФ, при этом работникам выдаются командировочные удостоверения. Вправе ли работодатель представить в качестве документа, подтверждающего расходы в целях исчисления налога на прибыль, командировочное удостоверение, исполненное на одной стороне листа формата А4, если оно содержит все необходимые реквизиты?

Ответ: Если организация-работодатель отправляет своих работников в командировки в различные субъекты РФ, при этом работникам выдается командировочное удостоверение, то она не вправе представить в качестве документа, подтверждающего расходы в целях исчисления налога на прибыль, командировочное удостоверение, исполненное на одной стороне листа формата А4, содержащее все необходимые реквизиты, однако налогоплательщик вправе доказать противоположную точку зрения в суде.

Обоснование: Как следует из норм ч. 1 ст. 166 Трудового кодекса РФ, служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

Основываясь на нормах п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать определенные в данной статье обязательные реквизиты.

Таким образом, если для документа установлена унифицированная форма, то она должна быть соблюдена.

Нормами п. 7 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее - Положение), установлено, что на основании решения работодателя работнику оформляется командировочное удостоверение, подтверждающее срок его пребывания в командировке (дата приезда в пункт (пункты) назначения и дата выезда из него (из них)), за исключением случаев, указанных в п. 15 Положения.

Следовательно, факт командировки подтверждается командировочным удостоверением, в котором указана продолжительность командировки.

В бланке командировочного удостоверения, установленного Инструкцией Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР", имеется текст "Оборотная сторона командировочного удостоверения", что очевидно указывает на тот факт, что сведения данной части указываются на противоположной стороне листа.

При анализе бланка формы командировочного удостоверения, установленной Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты", обнаруживается, что унифицированная форма N Т-10 также содержит текст "Оборотная сторона командировочного удостоверения", что явно указывает на необходимость исполнения соответствующих сведений на оборотной стороне листа.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) расходы на командировки относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При этом такие расходы должны удовлетворять критериям признания расходов в целях налогообложения прибыли, предусмотренным ст. 252 Кодекса, и, в частности, должны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (при выдаче таких документов в соответствии с законодательством Российской Федерации).

ФНС России придерживается позиции, что для уменьшения суммы налога на сумму расходов, понесенных в связи с командировками работников, организация должна представить помимо авансового отчета и документов, подтверждающих понесенные расходы, командировочное удостоверение, исполненное по установленной форме. Данная позиция отражена в Письме ФНС России от 25.11.2009 N МН-22-3/890 "О документальном подтверждении командировочных расходов (командировочное удостоверение)".

Госкомстат России считает, что форматы бланков, указанных в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, являются рекомендуемыми и могут изменяться. Указанная позиция изложена в Порядке применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденном Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20.

Из норм ГОСТ Р 51141-98 "Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения", утвержденного Постановлением Госстандарта России от 27.02.1998 N 28, следует, что унифицированная форма документа - совокупность реквизитов, установленных в соответствии с решаемыми в данной сфере деятельности задачами и расположенных в определенном порядке на носителе информации.

По смыслу приведенной нормы следует, что документ, для которого принята унифицированная форма, должен исполняться с соблюдением всех требований, предъявляемых к данной форме.

Из анализа судебной практики следует: ФАС Западно-Сибирского округа в своем Постановлении от 22.03.2006 N Ф04-1851/2006(20801-А45-40) определил, что документы содержат в себе обязательные реквизиты, предусмотренные Законом N 129-ФЗ, в связи с чем могут быть приняты в качестве надлежащих доказательств, подтверждающих произведенные организацией затраты на автотранспортные услуги, хотя данные документы и исполнены с ошибками; ФАС Московского округа в своем Постановлении от 21.09.2009 N КА-А40/7535-09 определил, что формальное несоответствие первичного документа унифицированной форме не может служить основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов, поскольку они не свидетельствуют об отсутствии затрат как таковых.

Из приведенного выше можно сделать вывод, что работодатель не может исполнить командировочное удостоверение на одной стороне листа формата А4, так как это нарушает унифицированную форму данного документа, что, в свою очередь, принимая во внимание позицию ФНС России, может повлечь неблагоприятные последствия для организации, выраженные в отказе налогового органа принять расходы на командировку ввиду несоблюдения формы командировочного удостоверения, однако налогоплательщик вправе оспорить противоположную точку зрения в суде.

А. Ю.Рахаев

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

11.11.2011