По результатам проверки налоговым органом вынесено решение о доначислении и привлечении организации (налогоплательщик НДС) к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ (неполная уплата сумм налога), а именно к взысканию штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога

Свою позицию налоговый орган обосновывает тем, что организация занизила налоговую базу по налогу за II квартал 2011 г. и завысила за III квартал 2011 г. Правомерны ли действия налогового органа, если акт выполненных работ подписан 30.06.2011, а счет-фактура выписан организацией 01.07.2011?

Ответ: Действия налогового органа, выразившиеся в вынесении решения о доначислении и привлечении организации (налогоплательщик НДС) к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, если акт выполненных работ подписан 30.06.2011, а счет-фактура выписан организацией 01.07.2011, следует признать правомерными. Объясняется это тем, что выручка для целей налогообложения признается в момент подписания акта выполненных работ, то есть в данном случае 30.06.2011 (II квартал 2011 г.), дата выписанного счета-фактуры не оказывает влияния на порядок признания выручки в бухгалтерском и налоговом учете.

Обоснование: Согласно п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Подписание акта приемки-сдачи оказанных услуг может свидетельствовать о том, что указанные условия соблюдены.

Следовательно, исполнитель в бухгалтерском учете учитывает выручку в момент подписания акта приемки-передачи услуг, то есть за полугодие 2011 г.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией работ организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) результатов выполненных работ одним лицом для другого лица.

На день передачи работ (на основании акта выполненных работ) организация, руководствуясь п. 1 ст. 154 и п. 1 ст. 167 НК РФ, определяет налоговую базу по НДС.

В соответствии с п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должны быть указаны порядковый номер и дата составления счета-фактуры.

В силу п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость (с учетом положений ст. ст. 2 и 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"), в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг) (п. 16 Правил).

На основании п. 17 разд. III Правил регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникло налоговое обязательство.

Исходя из вышесказанного:

- даты акта выполненных работ и счета-фактуры могут не совпадать;

- в бухгалтерском учете начисление НДС производится на 30.06.2011;

- в налоговом учете счет-фактура от 01.07.2011 в данном случае отражается в книге продаж за истекший налоговый период, то есть во II квартале 2011 г., а именно в том налоговом периоде, в котором возникло налоговое обязательство.

Данный вывод подтверждается и в Письме Минфина России от 03.02.2011 N 03-07-09/02;

- выручка отражается в налоговой декларации по НДС за II квартал 2011 г.

Таким образом, действия налогового органа следует признать правомерными.

Операции по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) отражаются в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденной Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, за соответствующий налоговый период, в котором возникло налоговое обязательство.

Налоговая база по указанным операциям отражается в разд. 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации" в графе 3 по строкам 010 - 040, а сумма начисленного налога - в графе 5 этих же строк.

Суммы НДС, отраженные по этим строкам, включаются в строку 120 разд. 3.

Обратите внимание: выручка для целей налогообложения по налогу на прибыль признается в момент подписания акта выполненных работ на 30.06.2011 (п. 3 ст. 271 НК РФ).

И. Е.Иванова

Консалтинговая группа "Аюдар"

03.11.2011