Вправе ли налоговый орган отказать налогоплательщику, осуществляющему в том числе операции, облагаемые по нулевой ставке НДС, в возмещении НДС, если налогоплательщиком допущены ошибки при определении налоговой базы, однако со стороны налогового органа отсутствуют претензии в отношении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов?

Ответ: Учитывая позицию Президиума ВАС РФ, а также Письмо ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@ (далее - Письмо N СА-4-7/13193@), налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику, осуществляющему в том числе операции, облагаемые по нулевой ставке НДС, в возмещении НДС, если налогоплательщиком допущены ошибки при определении налоговой базы, однако со стороны налогового органа отсутствуют претензии в отношении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов (то есть налогоплательщиком соблюдены условия, предусмотренные ст. ст. 165, 171, 172 и 176 Налогового кодекса РФ).

Обоснование: Пункт 1 ст. 164 НК РФ устанавливает перечень товаров (работ, услуг), при реализации которых налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов.

Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов урегулирован в ст. 165 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Порядок применения налоговых вычетов урегулирован ст. 172 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 176 НК РФ, в случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями данной статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном ст. 88 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 176 НК РФ по окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

Как отмечено в п. 1 ст. 173 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со ст. ст. 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Как следует из положений гл. 21 НК РФ, для определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, общая сумма налога определяется путем произведения налоговой базы на налоговую ставку.

По математическим правилам, если один из множителей равен нулю, произведение будет равно нулю в любом случае, независимо от того, чему равен другой множитель.

Учитывая изложенное, если налогоплательщиком допущены ошибки при определении налоговой базы, однако налоговая ставка 0 процентов применена им правильно в соответствии с требованиями НК РФ, это никак не может влиять на получившуюся общую сумму налога (вне зависимости от ошибок в таком случае она бы составляла 0).

Следовательно, если налогоплательщиком допущены ошибки, допущенные при определении налоговой базы, однако со стороны налогового органа отсутствуют претензии в отношении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику, осуществляющему в том числе операции, облагаемые по нулевой ставке НДС, в возмещении НДС.

Правомерность подобного подхода подтверждается следующим.

ФНС России в Письме N СА-4-7/13193@ собрала все, на взгляд налоговой службы, значимые и существенные постановления Президиума ВАС РФ по налоговым спорам, принятые за период с 2010 г. по I полугодие 2011 г. включительно.

В п. 11 Письма N СА-4-7/13193@ указано, что ошибки, допущенные при определении налоговой базы, не влияют на результат исчисления налога на добавленную стоимость, облагаемого по ставке 0 процентов, так как сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (ст. 154, п. 1 ст. 166 НК РФ).

Произведение налоговой базы на налоговую ставку, равную 0 процентов, не влечет доначисления налога на добавленную стоимость.

Возмещение налога на добавленную стоимость является лишь следствием установленного ст. ст. 171, 172 и 176 НК РФ порядка применения налоговых вычетов.

Следовательно, при отсутствии каких-либо претензий со стороны инспекции к обществу в отношении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, оснований для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость не имеется.

Данный вывод сформулирован в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.03.2011 N 13995/10.

Таким образом, позиция, закрепленная Президиумом ВАС РФ по данным делам, поддержана ФНС России и у налогоплательщиков в случае соответствующего спора с налоговым органом появились безапелляционные аргументы для отстаивания своей позиции.

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

12.10.2011