Индивидуальный предприниматель в отношении осуществляемого им вида деятельности "оптовая торговля непродовольственными товарами" применяет УСН (доходы минус расходы). Налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки установил, что организация-поставщик (контрагент) предпринимателя, указанная в первичных документах, подтверждающих расходы, не зарегистрирована и сведения о ней отсутствуют в ЕГРЮЛ. Правомерно ли исключение из состава расходов затрат, подтвержденных такими документами, и, как следствие, доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН?

Ответ: Налоговый орган вправе исключить из расходов сумму затрат, подтвержденную первичными документами от организации-поставщика, не зарегистрированной в установленном порядке в качестве юридического лица, по которому отсутствуют сведения в ЕГРЮЛ. Однако, учитывая отсутствие в арбитражной практике, в том числе Президиума ВАС РФ, однозначной позиции по вопросу о правомерности такого исключения, у предпринимателя есть возможность доказать неправомерность исключения из расходов таких затрат.

Обоснование: В силу п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ расходы, указанные в п. 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, любые расходы налогоплательщика, учитываемые при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, должны быть подтверждены документально в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ.

Отметим, что в арбитражной практике отсутствует единый подход к рассматриваемой проблеме.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 31.05.2011 N 17649/10 по делу N А26-11228/2009 отметил, что в соответствии с положениями ст. ст. 49, 51 Гражданского кодекса РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений. Представленные предпринимателем документы, оформленные от имени несуществующего юридического лица, не могут служить основанием для учета расходов в целях налогообложения.

Аналогичный вывод содержится в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 17648/10 по делу N А26-11225/2009, от 01.02.2011 N 10230/10 по делу N А57-22072/2009.

Отметим также позицию ФАС Поволжского округа, высказанную в Постановлении от 26.01.2009 по делу N А55-4255/2008, согласно которой в соответствии со ст. 168 ГК РФ сделка, одной из сторон по которой является несуществующее юридическое лицо, является ничтожной, а поэтому у покупателя по подобной сделке отсутствуют основания для отнесения затрат по операциям с данным контрагентом к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, в частности, по упрощенной системе налогообложения. Поскольку указанные в документах организации в силу положений п. 3 ст. 49 и п. 2 ст. 51 ГК РФ не обладают гражданской правоспособностью, то оформленные от их имени документы не могут считаться первичными учетными документами, подтверждающими факт совершения финансово-хозяйственных операций, а следовательно, затраты, якобы понесенные предпринимателем по операциям с указанными лицами, не могут быть включены в состав расходов по упрощенной системе налогообложения.

Однако в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09 по делу N А79-6542/2008 содержится несколько иная позиция по данному вопросу. Президиум ВАС РФ отмечает: поскольку налоговый орган не опроверг представленных доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных хозяйственных операций по возмездному приобретению оборудования, и не доказал того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, его вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретным контрагентом (несуществующим обществом) не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения п. 1 ст. 252 НК РФ.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 14.05.2008 по делу N А56-30107/2007 отмечает, что довод налогового органа об отсутствии у предпринимателя оснований при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, включать в состав расходов затраты на приобретение товаров у поставщиков, являющихся несуществующими юридическими лицами, необоснован, поскольку законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанность при приобретении товаров проверять факт постановки поставщика на налоговый учет.

ФАС Уральского округа в Постановлении от 20.12.2007 N Ф09-10672/07-С3 по делу N А60-10459/07 отметил, что отсутствие сведений о контрагентах в ЕГРЮЛ не является достаточным основанием для исключения налоговым органом спорных сумм из расходов при исчислении налога по УСН в связи с тем, что налоговым органом не представлено доказательств осведомленности предпринимателя о нарушении контрагентами налогового законодательства и намеренного выбора предпринимателем несуществующих поставщиков.

Из изложенного можно сделать вывод о том, что налоговый орган может исключить из расходов сумму затрат, подтвержденную документами от несуществующих поставщиков. Однако, принимая во внимание отсутствие в арбитражной практике, в том числе Президиума ВАС РФ, однозначной позиции по рассматриваемому вопросу, у предпринимателя есть возможность доказать неправомерность исключения из расходов таких затрат с учетом изложенной информации.

П. С.Долгополов

Юридическая компания "Юново"

22.09.2011