Налоговый орган после проведения камеральной проверки отказал организации в вычете НДС, обосновав свой отказ протоколами допросов свидетелей, которые были допрошены вне рамок указанной камеральной проверки. Являются ли в указанном случае показания свидетелей надлежащими доказательствами?

Ответ: Показания свидетелей, полученные за рамками налоговой проверки, не являются надлежащими доказательствами.

Вместе с тем, принимая во внимание позицию некоторых арбитражных судов, показания свидетелей, полученные за рамками налоговой проверки, могут быть признаны надлежащими доказательствами в случае, если налоговый орган вызывал физических лиц в качестве свидетелей в рамках налоговой проверки, в случае, если налоговый орган не мог допросить свидетелей в рамках проверки по уважительным причинам, или в случае, если свидетельские показания получены до начала проведения налоговой проверки.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 88 Налогового кодекса РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Согласно п. 8 указанной статьи НК РФ при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

При этом пп. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

А из содержания п. 1 ст. 82 НК РФ следует, что налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Таким образом, налоговый орган при проведении налоговых проверок, в том числе и камеральной, вправе вызывать и допрашивать свидетелей.

Согласно ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса РФ обстоятельства дела, которые, согласно закону, должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Пунктом 1 ст. 90 НК РФ установлено, что в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Следует отметить, что НК РФ не содержит положений, предусматривающих возможность осуществления допроса свидетелей только в рамках налоговых проверок.

Вместе с тем ВАС РФ в Определении от 06.03.2008 N 2291/08 по делу N А33-1017/2007 указал, что документы, полученные за рамками налоговой проверки, в нарушение установленной НК РФ процедуры сбора доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения не могут быть признаны допустимыми доказательствами в силу ст. 68 АПК РФ.

Довод ВАС РФ, изложенный выше, нашел подтверждение в Постановлении ФАС Московского округа от 29.07.2009 N КА-А40/6608-09 по делу N А40-34936/08-129-113, согласно которому свидетельские показания, полученные вне рамок налоговой проверки, являются недопустимыми доказательствами.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 07.07.2009 по делу N А19-16584/08 сделал вывод, что доказательства совершенного налогоплательщиком нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в строгом соответствии с требованиями НК РФ.

Таким образом, документы, полученные за рамками налоговой проверки, в нарушение установленной НК РФ процедуры сбора доказательств совершенного обществом правонарушения и тем более после принятия судом решения по настоящему делу, не могут быть признаны допустимыми доказательствами.

А ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 26.05.2009 N Ф03-2248/2009 по делу N А51-13137/2007 указал, что опрос свидетелей, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля, осуществляется в пределах срока проведения выездной налоговой проверки.

Вместе с тем ФАС Московского округа в Постановлении от 14.05.2010 N КА-А40-3570-10-2 по делу N А40-52182/09-109-274 указал, что допрос свидетеля, произведенный за рамками налоговой проверки, является надлежащим доказательством, в случае если свидетель не был допрошен в рамках проверки по уважительным причинам.

А в Постановлении от 21.06.2010 N КА-А40/4744-10 по делу N А40-106850/09-20-849, оставленном в силе Определением ВАС РФ от 25.08.2010 N ВАС-11403/10, ФАС Московского округа сделал вывод, что показания свидетелей, полученные до проведения камеральной проверки, являются надлежащими доказательствами.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 19.10.2010 по делу N А19-3822/10 сделал вывод, что протоколы допросов свидетелей, полученные вне рамок налоговой проверки, являются надлежащими доказательствами, так как в соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Частью 1 ст. 89 АПК РФ установлено, что иные документы и материалы допускаются в качестве доказательств, если содержат сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 04.06.2008 N Ф04-3296/2008(5681-А27-42) по делу N А27-9787/2007-6, оставленном в силе Определением ВАС РФ от 31.07.2008 N 9497/08, сделал вывод, что в случае если запрос о допросе свидетеля был направлен налоговым органом в процессе проведения выездной налоговой проверки, а свидетельские показания получены налоговым органом после окончания срока проверки по независящим от налогового органа обстоятельствам, то такие показания являются надлежащим доказательством.

Е. А.Башарин

Юридическая компания "Юново"

21.07.2011