В 2013 г. организация оплатила двум бывшим своим работникам - пенсионерам проезд к месту отдыха и обратно, иные доходы в течение указанного налогового периода пенсионеры от бывшего работодателя не получали. При этом первый пенсионер умер в конце 2013 г., а второй - в начале 2014 г., о чем организация получила информацию соответственно в 2013 и 2014 гг. Обязана ли организация представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания НДФЛ и сумме налога с доходов пенсионеров?

Ответ: По нашему мнению, в случае если до истечения января 2014 г. организация имела информацию о том, что налогоплательщики, получившие от нее доход в натуральной форме, умерли, названную организацию нельзя признать налоговым агентом, поскольку отсутствуют обязанности по исчислению налога, соответственно, отсутствуют и обязанности по уведомлению налогового органа о невозможности удержания НДФЛ и сумме налога.

Обоснование: По общему правилу, установленному п. 2 ст. 211 Налогового кодекса РФ, оплата проезда за физических лиц относится к доходам, полученным ими в натуральной форме.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

На основании п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог на доходы физических лиц и сумме налога.

Невозможность удержать налог возникает, например, в случае выплаты дохода в натуральной форме (Письмо Минфина России от 17.11.2010 N 03-04-08/8-258 доведено до налоговых органов Письмом ФНС России от 02.12.2010 N ШС-37-3/16768@).

В силу пп. 3 п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается со смертью физического лица - налогоплательщика или с объявлением его умершим в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации. При этом наследникам вменяется обязанность погашать задолженность умершего лица либо лица, объявленного умершим, только по поимущественным налогам и в пределах стоимости наследственного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации для оплаты наследниками долгов наследодателя (Письма Минфина России от 30.01.2013 N 03-04-06/4-28, ФНС России от 30.08.2013 N БС-4-11/15797).

Названные обязанности налогового агента направлены прежде всего на осуществление налоговыми органами налогового контроля в целях обеспечения исполнения обязанности по уплате налога непосредственно самим налогоплательщиком (пп. 4 п. 1 и п. 2 ст. 228 НК РФ), которая прекращается смертью налогоплательщика (п. 2.2 Определения Конституционного Суда РФ от 16.07.2013 N 1215-О).

В силу п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

По нашему мнению, из вышеизложенного применительно к рассматриваемой ситуации следует, что, в случае если до истечения января 2014 г. организация имела информацию о том, что налогоплательщики, получившие от нее доход в натуральной форме, умерли, названную организацию нельзя признать налоговым агентом, поскольку отсутствуют обязанности по исчислению налога, соответственно, отсутствуют и обязанности по уведомлению налогового органа о невозможности удержания НДФЛ и сумме налога.

А. В.Телегус

Член Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

10.03.2014