Общество, согласно Постановлению Правительства РФ от 09.04.2010 N 218 "О мерах государственной поддержки развития кооперации российских вузов и организаций, реализующих комплексные проекты по созданию высокотехнологичного производства", выиграло открытый конкурс на право получения субсидий на реализацию комплексного проекта. По результатам данного конкурса был заключен договор с Министерством науки и образования РФ, согласно которому обществу выделяется определенный объем субсидий, который общество должно направить на реализацию комплексного проекта определенному вузу, а также направить в таком же объеме, как и выделенные субсидии, собственные средства на реализацию этого же проекта

Облагаются ли налогом на прибыль полученные обществом субсидии?

Как учитываются для целей налогообложения налогом на прибыль имущество (амортизация по данному имуществу) и расходы на НИОКР, созданные за счет субсидий и собственных средств при реализации проекта по созданию высокотехнологичного производства?

Ответ: Субсидии из федерального бюджета, полученные обществом в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 09.04.2010 N 218 "О мерах государственной поддержки развития кооперации российских вузов и организаций, реализующих комплексные проекты по созданию высокотехнологичного производства" по результатам конкурса на право получения субсидий на реализацию комплексного проекта на основании договора, заключенного с Министерством науки и образования РФ, согласно которому обществу был выделен определенный объем субсидий, который оно должно было направить на реализацию комплексного проекта определенному вузу, а также направить в таком же объеме, как и выделенные субсидии, собственные средства на реализацию этого же проекта, отражаются в составе внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, на дату их зачисления на расчетный счет общества.

При этом расходы, осуществленные обществом за счет полученных субсидий, также учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

По нашему мнению, в отношении имущества, приобретенного или созданного коммерческой организацией за счет субсидий, полученных на реализацию комплексных проектов по созданию высокотехнологичного производства, и признанного согласно ст. 256 Налогового кодекса РФ амортизируемым, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Расходы на НИОКР, осуществленные за счет субсидий и собственных средств коммерческой организацией при реализации проекта по созданию высокотехнологичного производства, по нашему мнению, признаются в расходах для целей налогообложения налогом на прибыль в общеустановленном порядке.

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 78 Бюджетного кодекса РФ субсидии юридическим лицам предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг).

Субсидии юридическим лицам из федерального бюджета предоставляются в случаях и порядке, предусмотренных федеральным законом о федеральном бюджете и принимаемыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами Правительства РФ (пп. 1 п. 2 ст. 78 БК РФ).

Правила предоставления субсидий на государственную поддержку развития кооперации российских высших учебных заведений и организаций, реализующих комплексные проекты по созданию высокотехнологичного производства, утверждены Постановлением Правительства РФ N 218 (далее - Правила).

В соответствии с п. 2 Правил субсидии предоставляются на конкурсной основе. Участником конкурса на право получения субсидии (далее - конкурс) является организация, которая:

а) представляет проект, предусматривающий выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ российскими высшими учебными заведениями;

б) дополнительно направляет на реализацию проекта собственные средства в размере не менее 100 процентов объема субсидии. При этом не менее 20 процентов указанных средств используется на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.

При этом субсидия выделяется организации, отобранной в результате конкурса, на срок от 1 до 3 лет в объеме до 100 млн руб. в год для финансирования научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, проводимых российскими высшими учебными заведениями по направлениям проектов (п. 3 Правил).

Правилами предусмотрена цель предоставления субсидии получателям - на реализацию комплексных проектов по созданию высокотехнологичного производства, выполняемых с участием российских высших учебных заведений (п. 1 Правил).

Организация, отобранная в результате конкурса, являющаяся исполнителем проекта, обязана предоставлять в течение не менее 5 лет после окончания действия договора (соглашения) информацию о высокотехнологичной продукции, разработанной в рамках проекта, а также о ходе реализации проекта и об объемах выпускаемой продукции (п. 6 Правил).

Возврат субсидии производится в случае ее использования не по целевому назначению (п. 9 Правил).

Таким образом, субсидии, полученные обществом из бюджета на реализацию комплексных проектов по созданию высокотехнологичного производства, носят целевой характер.

Целевые средства поименованы в двух группах доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, - имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ), и целевые поступления (п. 2 ст. 251 НК РФ).

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетным учреждениям, а также в виде субсидий автономным учреждениям.

Таким образом, на основании абз. 3 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ освобождение от обложения налогом на прибыль средств, получаемых из бюджета, предусмотрено только для бюджетных и автономных учреждений.

В соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2010) при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.

Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесены поправки в п. 2 ст. 251 НК РФ, которые вступили в силу с 1 января 2010 г. Из целевых поступлений, не учитываемых в целях налогообложения, исключены целевые поступления из бюджета, полученные коммерческими организациями. Таким образом, начиная с 2010 г. понятие целевых поступлений в п. 2 ст. 251 НК РФ применяется только к некоммерческим организациям. Бюджетные субсидии, полученные коммерческими организациями и не подпадающие под действие пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, подлежат обложению налогом на прибыль.

Согласно пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств датой получения дохода признается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика. Таким образом, в целях налогообложения прибыли датой получения доходов в виде субсидий является дата их зачисления на расчетный счет налогоплательщика. Данной позиции придерживается также Минфин России (Письмо от 13.07.2010 N 03-03-06/1/456).

Таким образом, субсидии, полученные обществом в соответствии с Постановлением Правительства РФ N 218, относятся к целевым поступлениям из бюджета, полученным коммерческой организацией, и не подпадают под критерии пп. 14 п. п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ, а значит, данные субсидии отражаются в составе внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, на дату их зачисления на расчетный счет налогоплательщика.

При этом нет необходимости расходы, произведенные за счет целевых поступлений, учитывать отдельно. Данные расходы включаются в состав расходов при определении облагаемой базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке.

Как разъяснило финансовое ведомство в Письмах от 02.12.2009 N 03-07-04/07, от 11.12.2009 N 03-03-06/4/106: в силу того обстоятельства, что затраты, на возмещение которых предоставлены субсидии, учитываются налогоплательщиками при определении облагаемой базы по налогу на прибыль в составе расходов, такой порядок не приводит к дополнительному налогообложению получаемых субсидий.

В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 256 НК РФ амортизация по амортизируемому имуществу, созданному с использованием бюджетных средств целевого финансирования, не начисляется.

При этом финансовое ведомство разъясняет, что в целях налогообложения прибыли к средствам целевого финансирования и целевым поступлениям относится имущество, поименованное в пп. 14 п. п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ. Субсидии, предоставленные коммерческим организациям в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, целевым финансированием в целях налогообложения прибыли не признаются (см. Письмо Минфина России от 02.04.2010 N 03-03-06/1/222).

Таким образом, по нашему мнению, в отношении имущества, приобретенного или созданного коммерческой организацией за счет субсидий и собственных средств при реализации проекта по созданию высокотехнологичного производства и признанного согласно ст. 256 НК РФ амортизируемым, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Порядок списания расходов на НИОКР установлен в ст. 262 НК РФ. Каких-либо исключений в рамках учета данных расходов для целей налогообложения налогом на прибыль, если они осуществляются за счет субсидий и собственных средств, данной статьей не предусмотрено.

В соответствии с п. 2 ст. 262 НК РФ расходы налогоплательщика на НИОКР, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение одного года при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

Таким образом, по нашему мнению, расходы на НИОКР, осуществленные за счет субсидий и собственных средств коммерческой организацией при реализации проекта по созданию высокотехнологичного производства, признаются в расходах для целей налогообложения налогом на прибыль в общеустановленном порядке.

Аналогичные разъяснения содержатся также и в Письме Минфина России от 22.11.2010 N 03-03-06/1/739.

Л. Н.Мисникович

Юрист

ЗАО "МСАй ФДП-Аваль"

20.05.2011