Российская организация, являющаяся налоговым агентом чешской организации в связи с выплатой доходов в пользу чешской организации, в качестве подтверждения правомерности применения льготного режима налогообложения по налогу на прибыль представила в 2011 г. справку от чешской организации - получателя дохода, не имеющей представительства в России, свидетельствующую о том, что данная организация зарегистрирована в Чешской Республике и постоянно в ней находится, заверенную в соответствии с требованиями ст. 312 НК РФ и датированную 2009 г

Есть ли основания для отказа в принятии данной справки налоговым органом?

Ответ: По мнению Минфина России, российская организация, являющаяся налоговым агентом чешской организации в связи с выплатой доходов в пользу чешской организации, в качестве подтверждения правомерности применения льготного режима налогообложения по налогу на прибыль вправе представить в 2011 г. справку от чешской организации - получателя дохода, не имеющей представительства в России, свидетельствующую о том, что данная организация зарегистрирована в Чешской Республике и постоянно в ней находится, заверенную в соответствии с требованиями ст. 312 Налогового кодекса РФ, датированную только текущим годом, за исключением случая, если представляется справка, датированная декабрем прошлого года, для подтверждения права льготного налогообложения налогом на прибыль доходов, выплаченных в начале текущего года.

Неправомерность отказа налоговым органом российской организации, являющейся налоговым агентом чешской организации в связи с выплатой доходов в пользу чешской организации, в принятии в 2011 г. в качестве подтверждения правомерности применения льготного режима налогообложения по налогу на прибыль справки от чешской организации - получателя дохода, не имеющей представительства в России, свидетельствующей о том, что данная организация зарегистрирована в Чешской Республике и постоянно в ней находится, заверенной в соответствии с требованиями ст. 312 НК РФ и датированной 2009 г., организации, очевидно, придется оспаривать в суде.

Обоснование: В силу п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 24 НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено НК РФ.

Обеспечение и защита прав налоговых агентов осуществляются в соответствии со ст. 22 НК РФ.

Статьей 312 НК РФ установлено, что при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту представляется также перевод на русский язык.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в п. 1 данной статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Согласно п. 2 ст. 2 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Чешской Республики от 17.11.1995 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" (далее - Конвенция) налогами на доход и капитал считаются все налоги, взимаемые с общей суммы дохода, общей суммы капитала или с элементов дохода или капитала, включая налоги на доходы от отчуждения движимого или недвижимого имущества, а также налоги на прирост стоимости капитала.

На основании п. 3 ст. 2 Конвенции налог на доход юридических лиц входит в состав существующих налогов, к которым применяется данная Конвенция.

Пунктом 4 ст. 2 Конвенции установлено, что данная Конвенция применяется также к любым подобным или по существу аналогичным налогам, взимаемым после даты подписания Конвенции в дополнение или вместо существующих налогов. Компетентные органы Договаривающихся Государств уведомят друг друга о любых существенных изменениях в их соответствующих налоговых законах.

Из вышеуказанного следует, что российская организация, являющаяся налоговым агентом чешской организации в связи с выплатой доходов в пользу чешской организации, вправе применять льготный режим налогообложения по налогу на прибыль в случае представления справки от чешской организации - получателя дохода, не имеющей представительства в России, свидетельствующей о том, что данная организация зарегистрирована в Чешской Республике и постоянно в ней находится, заверенной в соответствии с требованиями ст. 312 НК РФ.

В абз. 6 п. 5.3 разд. II Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, указано, что, поскольку постоянное местопребывание в иностранных государствах определяется на основе различных критериев, соответствие которым устанавливается на момент обращения за получением необходимого документа, в выдаваемом документе должен быть указан конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. При этом указанный период должен соответствовать тому периоду, за который причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы.

Минфин России в своем Письме от 21.07.2009 N 03-08-05 устанавливает: в случае если в выданном документе не указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, считается, что такое подтверждение относится к календарному году, в котором выдан данный документ. При этом НК РФ не содержит положений, запрещающих предоставлять освобождение от удержания налога на прибыль у источника выплаты доходов при выплате дохода в начале календарного года в случае представления указанного подтверждения, датированного декабрем прошедшего календарного года и переведенного на русский язык до даты выплаты дохода (см., например, Письма Минфина России от 01.04.2009 N 03-08-05, от 09.10.2008 N 03-08-05/1, от 21.08.2008 N 03-08-05/1).

Следовательно, исходя из позиции Минфина России право на льготное налогообложение налогом на прибыль российская организация может подтвердить только справкой текущего года, за исключением случая, если представляется справка, датированная декабрем прошлого года, для подтверждения права льготного режима налогообложения по налогу на прибыль доходов, выплаченных в начале текущего года, переведенная на русский язык до выплаты дохода.

Из вышеуказанного следует, что российская организация, являющаяся налоговым агентом чешской организации в связи с выплатой доходов в пользу чешской организации, в качестве подтверждения правомерности применения льготного режима налогообложения по налогу на прибыль не вправе представить в 2011 г. справку от чешской организации - получателя дохода, не имеющей представительства в России, свидетельствующую о том, что данная организация зарегистрирована в Чешской Республике и постоянно в ней находится, заверенную в соответствии с требованиями ст. 312 НК РФ и датированную 2009 г.

В арбитражной практике распространена противоположная позиция.

Так, например, ФАС Поволжского округа в своем Постановлении от 14.09.2006 N А55-2387/2006-31 отклонил довод налогового органа о том, что указанный в сертификате о местонахождении период (2002 - 2003 гг.) не соответствует периоду выплаты дохода, поскольку действующим налоговым законодательством не предусмотрено ежегодное подтверждение местонахождения иностранной организации (Определением ВАС РФ от 22.01.2007 N 16408/06 было отказано в передаче данного дела для пересмотра в порядке надзора). По данному вопросу позиция судов была изложена также в Постановлениях ФАС Поволжского округа от 23.01.2007 N А55-6714/06, ФАС Северо-Западного округа от 25.06.2008 N А56-37381/2007, ФАС Московского округа от 28.03.2006 N КА-А40/1997-06.

Таким образом, вопрос неправомерности отказа налоговым органом российской организации, являющейся налоговым агентом чешской организации в связи с выплатой доходов в пользу чешской организации, в принятии в 2011 г. в качестве подтверждения правомерности применения льготного режима налогообложения по налогу на прибыль справки от чешской организации - получателя дохода, не имеющей представительства в России, свидетельствующей о том, что данная организация зарегистрирована в Чешской Республике и постоянно в ней находится, заверенной в соответствии с требованиями ст. 312 НК РФ и датированной 2009 г., очевидно, придется доказывать в суде.

Н. В.Савин

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

16.05.2011