Начиная с 2010 г. организация приобрела статус субъекта среднего предпринимательства (до этого организация была субъектом малого предпринимательства), так как по итогам 2009 г. выручка без НДС составила 647 025 000 руб. ПБУ 18/02 организация в это время не применяла и в настоящее время не применяет. Может ли неприменение ПБУ 18/02 оказать влияние на заполнение формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" за 2010 г., учитывая, что у организации были только постоянные разницы?

Ответ: В результате неприменения организацией, ранее имевшей статус субъекта малого предпринимательства, однако с 2010 г. приобретшей статус субъекта среднего предпринимательства (в связи с тем что по итогам 2009 г. выручка без НДС составила 647 025 000 руб.), Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н) при заполнении формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" за 2010 г. может повлечь в бухгалтерском учете искажение показателей по строкам "Текущий налог на прибыль", "Постоянные налоговые обязательства (активы)" (справочно).

Неотражение в бухгалтерском учете условного расхода по налогу на прибыль, постоянных налоговых обязательств (активов) может привести к существенному искажению показателя чистой прибыли, отражаемого по строке 190 формы N 2.

Обоснование: В 2010 г. действовал Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Предельные значения выручки от реализации товаров (работ, услуг) за предшествующий год без учета НДС для следующих категорий субъектов малого и среднего предпринимательства установлены Постановлением Правительства РФ от 22.07.2008 N 556 "О предельных значениях выручки от реализации товаров (работ, услуг) для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства" (далее - Постановление Правительства):

для микропредприятий - 60 000 000 руб.;

для малых предприятий - 400 000 000 руб.;

для средних предприятий - 1 000 000 000 руб.

Постановление Правительства распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2008 (ч. 2 Постановления Правительства).

В соответствии с ч. 4 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" категория субъекта малого или среднего предпринимательства изменяется только в случае, если предельные значения выше или ниже предельных значений, указанных в п. п. 2 и 3 ч. 1 данной статьи, в течение двух календарных лет, следующих один за другим.

В силу п. 2 ПБУ 18/02 данное Положение может не применяться субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями.

Согласно п. 3 ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

На основании п. 4 ПБУ 18/02 под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

- формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

- учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату (п. 7 ПБУ 18/02).

В силу п. 20 ПБУ 18/02 сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.

В связи с введением в действие ПБУ 18/02 Минфин России в Письме от 15.09.2003 N 16-00-14/280 разъяснил порядок расчета показателя чистой прибыли в отчете о прибылях и убытках и указал, что показатель "чистая прибыль (убыток) отчетного периода" для отражения в отчете о прибылях и убытках исчисляется исходя из того, что в качестве расхода по налогу на прибыль, вычитаемого из суммы прибыли до налогообложения, должна быть сумма условного расхода по налогу на прибыль, скорректированного на сумму постоянных налоговых обязательств (активов). Указанная сумма расхода по налогу на прибыль формируется в отчете о прибылях и убытках как совокупность сумм, отраженных по статьям "Отложенные налоговые активы", "Отложенные налоговые обязательства" и "Текущий налог на прибыль", раскрытие которых в данном отчете предусмотрено п. 24 ПБУ 18/02. При этом следует отметить, что сумма постоянных налоговых обязательств (активов) принимается во внимание при формировании расхода по налогу на прибыль при определении чистой прибыли (убытка) отчетного периода организации, так как эта сумма была учтена при определении текущего налога на прибыль в соответствии с п. 21 ПБУ 18/02.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на счете 99 "Прибыли и убытки" в течение отчетного года отражаются, в частности, суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль и постоянных обязательств в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Согласно ст. 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 2000 до 3000 руб.

Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимаются:

- искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;

- искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

В результате неотражения в бухгалтерском учете условного расхода по налогу на прибыль, постоянных налоговых обязательств (активов) искажаются показатели по строкам "Текущий налог на прибыль", "Постоянные налоговые обязательства (активы)" (справочно).

Также в результате неотражения в бухгалтерском учете условного расхода по налогу на прибыль, постоянных налоговых обязательств (активов) искажается показатель, отражаемый по строке "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода".

Н. Н.Лобанова

Консалтинговая группа "Аюдар"

03.05.2011