Налоговый орган проводит выездную налоговую проверку на территории налогоплательщика на основании оригиналов первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, представленных проверяемым лицом во исполнение уведомления о необходимости обеспечения ознакомления с документами. Вправе ли налоговый орган истребовать копии названных документов в порядке, предусмотренном ст. 93 НК РФ?

Ответ: Ознакомление должностных лиц налогового органа, проводящих выездную налоговую проверку на территории налогоплательщика, с оригиналами документов не освобождает налогоплательщика от исполнения обязанности по предоставлению копий этих документов (или их части) по требованию налогового органа, выставленному с соблюдением положений ст. 93 Налогового кодекса РФ. При этом налоговый орган должен возвратить проверяемому лицу подлинники всех документов. В противном случае истребование копий документов является незаконным.

Обоснование: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика документы, служащие основанием для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов (сборов), а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов (сборов). Указанные права реализуются налоговыми органами в порядке, предусмотренном ст. ст. 88, 89, 93 НК РФ, с ними корреспондирует обязанность проверяемого лица, закрепленная в пп. 6 и 7 п. 1 ст. 23 НК РФ, по представлению указанных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов.

Из п. 1 ст. 89 НК РФ следует, что выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) проверяемого лица на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. При этом в силу абз. 1 п. 12 названной нормы налогоплательщик обязан обеспечить проверяющим возможность ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. Между тем факт исполнения налогоплательщиком указанной обязанности не ограничивает право налогового органа истребовать у проверяемого лица соответствующие документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ. Так, согласно абз. 2 п. 12 ст. 89, п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе запросить у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Таким образом, осуществление выездной налоговой проверки и ознакомление проверяющих на территории налогоплательщика с оригиналами документов, служащих основанием для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов (сборов), а также документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов (сборов), не освобождает налогоплательщика от исполнения обязанности по предоставлению копий указанных документов по требованию налогового органа.

Кроме того, в соответствии со ст. ст. 100 и 101 НК РФ установленные в ходе контрольных мероприятий факты совершения проверяемым лицом налоговых правонарушений должны быть подтверждены документально. С этой целью должностные лица налогового органа формируют материалы налоговой проверки, которые включают в себя в том числе копии необходимых документов. Непредставление проверяемым лицом таких копий лишает налоговый орган возможности в законном порядке приобщить их к материалам проверки и ссылаться на них как на доказательство правомерности принятия соответствующего решения. Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 21.06.2013 N А03-14514/2012.

Между тем налоговые органы не вправе истребовать у налогоплательщика копии документов, ранее представленные им в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок в отношении данного лица. Такое правило закреплено в п. 5 ст. 93 НК РФ. Однако данное ограничение не применяется в случаях, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников и впоследствии были возвращены проверяемому лицу или когда копии полученных документов были утрачены налоговым органом вследствие непреодолимой силы.

Полагаем, что такой порядок истребования распространяется как на документы, запрошенные проверяющими при проведении более ранних налоговых проверок, так и на документы, истребуемые в ходе текущей проверки. Иными словами, если налогоплательщик в ходе выездной налоговой проверки представил оригиналы документов, налоговики вправе в рамках этой же проверки запросить их копии при условии, что эти оригиналы были возвращены проверяемому лицу до выставления соответствующего требования. При несоблюдении налоговым органом этого условия налогоплательщик не обязан исполнять такого требования, поскольку в данной ситуации применяется ограничение, содержащееся в п. 5 ст. 93 НК РФ. Данный вывод подтверждается судебной практикой (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2013 N А13-3596/2012, от 08.02.2013 N А13-3558/2012).

Н. В.Никифорова

Консалтинговая группа "Аюдар"

25.02.2014